Бухгалтерский учет, анализ и аудит материально-производственных запасов

В конце учетного периода отклонение фактической себестоимости материалов от их стоимости по твердым ценам  списывают.

Цена  концерна - это цена, по которой товарно-материальные ценности продаются внутри корпорации.

Фактическая цена в момент покупки - это цена приобретения, а цена, по которой товарно-материальные ценности закупаются в день приобретения, - цена дня.

Средневзвешенная  цена закупки товарно-материальных ценностей называется учетной ценой.

На  выбор метода оценки израсходованных  материальных запасов влияют конкретные условия хозяйственной деятельности, рентабельность готовой продукции.

Готовой продукцией называют часть материально-производственных запасов, предназначенных для продажи  как окончательный результат  производственного цикла, законченные  обработкой активы, качественные и  технические характеристики которых  соответствуют условиям договора.

Бухгалтерский учет готовой продукции позволяет  достоверно определить результаты отгрузки и продажи продукции, помогает контролировать сохранность готовой продукции, своевременность расчетов с покупателями. На оценку готовой продукции влияют особенности процесса производства и продажи.

В учете готовой продукции пользуются оценками по фактической производственной себестоимости, плановой (нормативной) производственной себестоимости, свободным  рыночным ценам [29].

Таким образом, бухгалтерская система  должна учитывать способ списания товарно-материальных запасов, следить за движением материалов в производстве: отслеживать отпуск материала в производство, нормативные  и ненормативные расходы, проводить инвентаризацию незавершенного производства, вести учет выпуска готовой продукции.

Это связано с тем, что способ списания товарно-материальных запасов влияет на две основные финансовые категории:

- себестоимость продукции (работ, услуг) в части прямых материальных затрат и, как следствие, формирование финансового результата и рентабельности;

- стоимость оборотных активов в структуре баланса на конец отчетного периода, что в свою очередь влияет на такие категории финансового анализа, как ликвидность, финансовая устойчивость и т.д. [17].

Товарно-материальные ценности представляют собой самые  ликвидные активы организации (за исключением  денежных средств), и их реальные остатки, стоимость являются важными показателями для финансового анализа. Правильный учет товарно-материальных запасов существенно влияет на финансовую отчетность и финансовый результат организации в целом [18].

1.4. Регламентация  бухгалтерского и налогового  учета материально-производственных запасов

 

Как было сказано выше, бухгалтерский учет материально-производственных запасов регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 [10] и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов [11].

Согласно  Плану счетов бухгалтерского учета [9], МПЗ должны отражаться в организации на счете 10 «Материалы». При этом фактическая себестоимость запасов может формироваться двумя способами: с применением счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение от стоимости материальных ценностей» и без их применения.

Выбранный способ списания МПЗ должен быть закреплен  в учетной политике организации  для целей бухгалтерского учета  и применяться в течение как  минимум одного отчетного года (п. 21 ПБУ 5/01) [8].

Материальные  расходы в налоговом учете  признаются расходами, связанными с  производством и реализацией.

Согласно  п. 1 ст. 254 Налогового кодекса [2] к данному виду расходов относится стоимость любых использованных налогоплательщиком материальных ценностей, имеющих вещественную форму, за исключением основных средств. В составе материальных расходов отражаются затраты на материалы, используемые как для производственных, так и для общехозяйственных нужд.

Кроме того, согласно п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся, к примеру, потери запасов в пределах норм естественной убыли, технологические потери при  производстве и (или) транспортировке.

Если  же потери запасов произошли в  результате чрезвычайных ситуаций или  были выявлены инвентаризацией, и виновные лица установлены не были, то стоимость  этих материальных ценностей, включается в состав внереализационных расходов (п. 2 ст. 265 НК РФ).

Согласно  ст. 254 НК РФ в налоговом учете  стоимость материальных ценностей  определяется исходя из цен покупки  МПЗ, комиссионных вознаграждений посреднических организаций, ввозных таможенных пошлин и сборов, расходов на транспортировку, безвозвратную тару и иных затрат, непосредственно связанных с  приобретением ценностей.

Суммы таможенных пошлин и сборов, уплаченных при ввозе импортируемых сырья  и материалов, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством  и реализацией (п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако на основании п. 2 ст. 254 НК РФ таможенные платежи и сборы могут быть учтены в стоимости приобретения материальных ценностей, если это предусмотрено учетной политикой для целей налогообложения на соответствующий год.

В соответствии с п. 8 ст. 254 НК РФ сырье и материалы списываются в расходы организации одним из четырех методов:

 

 

 

Рис. 1.13. Методы списания МПЗ по ст. 254 НК РФ [2 ]

 

Налогоплательщик  закрепляет выбранный способ в учетной  политике для целей налогообложения  прибыли.

По  мнению Ю.И. Голанцевой [20] метод оценки по стоимости единицы подходит для учета уникальных материальных ценностей, которые невозможно заменить другими запасами. Для остальных видов сырья и материалов чаще используется метод оценки по средней себестоимости.

Существуют  два варианта применения этого метода: средневзвешенная оценка и среднескользящая оценка.

При применении средневзвешенной оценки средняя  стоимость единицы списанных  в производство запасов определяется как частное от деления общей  себестоимости данного вида запасов  на их количество. В расчет принимаются  себестоимость и количество остатка  материальных ценностей на начало месяца, а также поступивших за месяц  запасов. Полученная себестоимость  единицы умножается на количество запасов  данного вида, списанных за месяц.

При среднескользящей оценке себестоимость отпущенной в производство единицы запасов определяется так же, как и при средневзвешенной оценке. Различие в том, что себестоимость списанной партии запасов рассчитывается в момент их отпуска в производство, т.е. учитываются только стоимость и количество запасов, ранее поступивших в соответствующем месяце.

При использовании любого из этих вариантов  оценки по средней себестоимости  из расчета исключаются количество и стоимость материальных ценностей, возвращенных в течение месяца поставщикам.

Метод ФИФО предполагает оценку запасов по ценам первых по времени приобретения закупок. Стоимость запасов, поступающих  в производство первыми, соответствует  себестоимости первого по времени  приобретения с учетом себестоимости  материальных ценностей, числящихся на начало месяца. Такой способ оценки применяется, если организация ожидает  значительного снижения цен на используемое сырье и материалы.

Если  организация предполагает, что цены на МПЗ повысятся, то целесообразнее использовать метод ЛИФО. Этот метод  позволяет оценивать сырье и  материалы по ценам последних  по времени приобретения закупок.

Следует отметить, что в бухгалтерском  учете материальные ценности способом ЛИФО не оцениваются, поэтому если необходимо максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учеты, то в налоговом учете также придется отказаться от метода ЛИФО.

Метод оценки сырья и материалов должен применяться организацией последовательно  от одного налогового периода к другому  в соответствии со ст. 313 НК РФ. Изменить используемый способ оценки запасов можно только с начала нового налогового периода.

Налогоплательщик  может установить разные способы  списания стоимости отдельных групп  МПЗ. Это не противоречит нормам действующего законодательства [20].

Таким образом, в бухгалтерском учете под материально-производственными запасами понимаются активы в виде (п. 2 ПБУ 5/01):

- сырья, материалов для производства продукции (работ, услуг) для управленческих нужд организации (счет 10 «Материалы»),

- готовой продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг) (счет 40 «Выпуск продукции», 43 «Готовая продукция»),

- товаров, предназначенных для продажи (счет 41 «Товары»).

В налоговом учете как таковое  определение материально-производственных запасов, в том числе готовой  продукции и товаров отсутствует. Поэтому провести аналогию между  бухгалтерским и налоговым учетом не представляется возможным. Их можно  рассмотреть лишь по отдельным статьям.

 

2. Организация учета  материально-производственных запасов   в ПО «Колос» п. Стодолище

2.1. Документальное оформление поступления и отпуска материально-производственных запасов

 

Движение  материально-производственных запасов  в организации происходит при  осуществлении хозяйственных операций по их поступлению, перемещению, отпуску  в производство и реализации. Правильное и своевременное документальное оформление упомянутых операций позволяет  предупредить различные нарушения, повышает дисциплинированность материально  ответственных работников [33].

Порядок оформления первичной учетной документации одинаков для всех предприятий вне зависимости от объемов, видов собственности и других индивидуальных характеристик предприятия.

Операции  по учету материально-производственных запасов относятся к операциям  с повышенным уровнем риска по следующим причинам:

1. Очень высока вероятность санкционированного  списания МПЗ под несуществующие  заказы и объемы выпуска в  целях увеличения себестоимости  выпуска и снижения налогов  на прибыль;

2. Большой риск хищения (в большей  степени это относится, например, к материалам, полученным после  ремонта или разборки, ликвидации  основных средств, которые далеко  не всегда приходуются как  запчасти, материалы для повторного  использования);

3. Значительный объем операций  и, соответственно, большой поток  первичной учетной документации, следствием чего могут стать  отсутствие некоторых оправдательных  документов или списание МПЗ  по документам при отсутствии  всех реквизитов, придающих документам  юридическую силу, а также утеря  бумаг;

4. Искажение фактов списания МПЗ  из-за неправильного формирования  стоимости (как при оприходовании,  так и при списании) и технических ошибок при подсчете и измерении совершаемых операций на стадии сбора и регистрации информации.

Первые  два вида рисков относятся к организации  системы внутреннего контроля движения материально-производственных запасов  на конкретном предприятии [25].

Как известно, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться  оправдательными документами. Эти  документы служат первичными учетными документами, на основании которых  и ведется бухгалтерский учет. Данные документы принимаются к  учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных  форм первичной учетной документации [5, ст. 9], а также, в отдельных случаях, формы, разработанные самой организацией.

В ПО «Колос» п. Стодолище учет их осуществляется автоматизировано с помощью программы «Первичная документация. Склад» (Приложение 10).

График  документооборота по приходу материально-производственных запасов, поступивших по договору купли-продажи  «от документа» представлен в Приложении 11.

Материально-производственные запасы могут поступать в организацию  различными способами: от поставщиков; от подотчетных лиц, приобретающих  их за наличный расчет; от списания пришедших  в негодность основных средств.

Доставка продукции производится, как правило, автомобильным транспортом. В этом случае приемка поступающих в ООО «Энергосервис» осуществляется на основе товарно-транспортной накладной (форма № 1-Т), получаемой от грузоотправителя.

В бухгалтерском учете ООО «Энергосервис» МПЗ, в том числе товары принимаются по фактической себестоимости и представляют собой сумму оплаты, установленную соглашением сторон в возмездном договоре (Приложение 12) непосредственно за материалы. Кроме того, в стоимость материалов включаются все расходы, связанные с приобретением материалов.

Расчетные документы на поступающие материалы  с приложенными к ним другими  документами направляются на склад, а затем в бухгалтерию ПО «Колос» п. Стодолище, работники которого обязаны:

- зарегистрировать  документы в журнале учета  поступающих грузов;

- проверить  соответствие данных этих документов  договору поставки в отношении  ассортимента материалов, их количества, цен и др.;

- осуществить  в карточках («Первичные документы») оперативного учета записи о выполнении договора поставки;

- акцептовать  расчетные документы поставщика;

- передать  уполномоченному лицу (экспедитору,  подотчетному лицу) распоряжение  на получение и доставку груза;