Действующая практика учета экспортных операций и их налогообложение

В случае осуществления  перевозки пассажиров, импортируемых  товаров (почты, багажа) несколькими  транспортными организациями к  международной относится перевозка, осуществляемая транспортной организацией, посредством транспорта которой  пассажиры, товары (почта, багаж) были ввезены  на территорию Республики Казахстан.

При реализации на экспорт подакцизных товаров  для подтверждения обоснованности освобождения от налогообложения в  соответствии с пунктом 2 статьи 259 настоящего Кодекса налогоплательщиком в течение шестидесяти рабочих дней в обязательном порядке представляются в налоговый орган по месту регистрации следующие документы:

-договор (контракт) на поставку экспортируемых подакцизных  товаров;

-грузовая  таможенная декларация или ее  копия, заверенная таможенным  органом, с отметками таможенного  органа, осуществившего выпуск подакцизных  товаров в режиме экспорта.

В случае вывоза подакцизных товаров в режиме экспорта по системе магистральных  трубопроводов либо с применением  процедуры неполного периодического декларирования подтверждением экспорта служит полная грузовая таможенная декларация с отметками таможенного органа, производившего таможенное оформление;

-копии товаросопроводительных  документов с отметкой таможенного  органа, расположенного в пункте  пропуска на таможенной границе  Республики Казахстан.

В случае вывоза подакцизных товаров в режиме экспорта по системе магистральных  трубопроводов вместо копий товаросопроводительных документов представляется акт приема-сдачи  товаров;

-платежные  документы и выписка банка,  подтверждающие фактическое поступление  выручки от реализации подакцизных  товаров на счета налогоплательщика  в Республике Казахстан, открытые  в соответствии с законодательством  Республики Казахстан [19].

При экспорте подакцизных товаров в государства-участники  Содружества Независимых Государств, с которыми Республикой Казахстан  заключены международные договоры, предусматривающие освобождение от акциза экспорта подакцизных товаров, дополнительно представляется копия  грузовой таможенной декларации, оформленной  в стране импорта подакцизных  товаров, вывезенных с таможенной территории Республики Казахстан в режиме экспорта.

В случае неподтверждения реализации подакцизных товаров на экспорт в соответствии с пунктами 1 и 2 настоящей статьи такая реализация подлежит обложению акцизом в порядке, устанавливаемом настоящим разделом для реализации подакцизных товаров на территории Республики Казахстан.

Исчисление  суммы акциза производится путем  применения установленной ставки акциза к налоговой базе.

Исчисление  суммы акциза по игорному бизнесу  производится путем применения ставки акциза, установленной на налоговый  период, к количеству объектов обложения.

При изменении  в налоговом периоде количества объектов обложения сумма акциза на введенный (выбывший) объект уплачивается в полном объеме.

Налогоплательщик  имеет право уменьшить сумму  налога, определенную в соответствии со статьей 269 настоящего Кодекса, на установленные  настоящей статьей вычеты.

Вычету подлежат суммы акциза, уплаченные на территории Республики Казахстан при приобретении или при импорте подакцизных  товаров (за исключением всех видов  спирта, сырой нефти, газового конденсата) на таможенную территорию Республики Казахстан, если указанные товары в  дальнейшем использованы в качестве основного сырья для производства подакцизных товаров.

В соответствии с настоящим пунктом вычет  производится на сумму акциза, определенного  исходя из объема подакцизного сырья, фактически использованного на изготовление подакцизных товаров в налоговом  периоде.

Положения настоящей  статьи применяются также при  передаче подакцизных товаров, изготовленных  из давальческих подакцизных сырья  и материалов, при условии подтверждения  уплаты акциза собственником давальческих подакцизных сырья и материалов.

Сроки уплаты акциза. Если иное не предусмотрено  настоящей статьей, акциз на подакцизные  товары подлежит перечислению в бюджет не позднее чем:

-на тринадцатый  день месяца по операциям, совершенным  в течение первых десяти дней  налогового периода;

-на двадцать  третий день месяца по операциям,  совершенным в течение вторых  десяти дней налогового периода;

-на третий  день месяца, следующего за отчетным  месяцем, по операциям, совершенным  за оставшиеся дни налогового  периода.

По подакцизным  товарам, произведенным из давальческих сырья и материалов, акциз уплачивается в день передачи продукции заказчику  или лицу, указанному заказчиком.

При передаче сырой нефти, газового конденсата, добытых на территории Республики Казахстан, на промышленную переработку акциз уплачивается в день ее передачи.

При производстве подакцизных товаров из сырья  собственного производства, которое  подлежит обложению акцизом, акциз  на данное сырье уплачивается в сроки, установленные для уплаты акциза по готовым подакцизным товарам.

Акциз по игорному бизнесу уплачивается в порядке  и сроки, установленные статьей 395 настоящего Кодекса.

Акциз от осуществления  деятельности по организации и проведению лотерей уплачивается до или в  день регистрации выпуска в продажу  лотерейных билетов, осуществляемой в  соответствии со статьей 267 настоящего Кодекса.

Место уплаты акциза. Уплата акциза производится по месту регистрации плательщика  акциза, за исключением случаев, указанных  в пункте 2 настоящей статьи. Плательщики  акциза, имеющие структурные подразделения, уплачивают акциз по месту нахождения структурных подразделений в  порядке, предусмотренном статьей 273 настоящего Кодекса, если они осуществляют:

-производство  подакцизных товаров, указанных  в подпунктах 1) - 2) пункта 1 статьи 257 настоящего Кодекса, и (или)  их розлив;

-осуществляют  оптовую, розничную реализацию  бензина (за исключением авиационного) и дизельного топлива.

Предприятия-производители, являясь собственниками экспортируемой продукции, обычно сами ее отгружают  иностранным покупателям. Поэтому  в транспортных накладных они  указываются как отправители [19].

Иная ситуация складывается с торговыми организациями. Они приобретают товары у производителей по договору купли-продажи, но сами редко  отгружают товар иностранным  покупателям. Обычно товары грузятся непосредственно  с завода-производителя. При этом во внешнеторговом контракте может  быть указано, что грузоотправителем  является завод-производитель.

Затем в бухгалтерии  торговой организации оформляют  накладную с подписями материально  ответственных лиц о передаче товара от завода к торговой фирме, хотя фактически товары не передаются, а отгружаются иностранному покупателю.

Кроме этого, в бухгалтерию направляются внешнеторговый контракт, ГТД и транспортные документы. Из этих документов видно, что товар  отгружался непосредственно с завода-производителя (указан завод-производитель в качестве отправителя или место отправления - место нахождения завода или его  склада).

Необходимо  отметить, что и счет-фактура типовой  формы, утвержденной постановлением Правительства  РК, не является основанием для оприходования товаров, то есть не может свидетельствовать о переходе права собственности на товары. Счет-фактура в данном случае служит для оплаты поступивших товаров.

Кроме того, счет-фактура  составляется не только по договору поставки (купли-продажи), но и при заключении договора комиссии. Так, комитент, передавая  посреднику товар на реализацию, обязан составить и вручить счет-фактуру  комиссионеру.

Следовательно, несмотря на то, что стороны заключили  договор поставки (купли-продажи), из сути представленных документов вытекает, что фактически товар от завода-производителя  торговой фирме не передавался. Это, в свою очередь, дает основание рассматривать  совершенную сделку как договор  комиссии на реализацию товаров. Согласно договору комиссии завод выступает  как комитент, отгружающий товары, а торговая фирма - как посредник, участвующий в расчетах. Следовательно, возмещение НДС торговой организацией можно признать необоснованным, так  как она не является собственником  товаров.

Во избежание  такой ситуации для подтверждения  перехода права собственности на закупленные товары торговой фирме  следовало оформлять не накладные, а отгрузочные разнарядки.

Согласно  Гражданскому кодексу, договор поставки (купли-продажи) может предусматривать  право покупателя давать поставщику указания об отгрузке товаров получателям, указанным в отгрузочной разнарядке.

Содержание  разнарядки определяется договором. Разнарядка составляется в произвольной форме. Обычно в ней указывается: наименование товара, количество, цена, стоимость, наименование получателя и его реквизиты, а  также срок поставки и наименование перевозчика, которому поставщик обязан отгрузить товар в соответствии с разнарядкой.

Договором также  определяется срок направления разнарядки. Если такой срок не установлен, то разнарядка должна быть направлена поставщику не позднее, чем за тридцать дней до наступления  периода поставки.

Если по договору поставки (купли-продажи) товары грузятся в адрес одного и того же получателя, то его наименование и реквизиты, а также порядок сдачи товара перевозчику можно предусмотреть  непосредственно в договоре поставки товаров.

При вывозе из Республики Казахстан экспортные товары помещаются под таможенный режим "экспорт".

Порядок оформления ГТД в этом режиме изложен в  Инструкции, утвержденной приказом ГТК  РК от 3 апреля 1997 г. N 78-П. Для таможенного  оформления товаров экспортер может  также привлечь таможенного брокера. Таможенный брокер оказывает услуги по заполнению ГТД и перечислению таможенных платежей. Фактически таможенный брокер выступает в роли посредника: экспортер перечисляет таможенные платежи на его счет, а затем  брокер производит расчеты с таможней.

В настоящее  время действует также порядок, согласно которому экспортер для  таможенного оформления товаров  должен предъявить на таможню зарегистрированные в налоговых органах счета-фактуры, относящиеся к производству (приобретению) и реализации экспортных товаров.

Для регистрации  счетов-фактур экспортеры предъявляют  в налоговые органы различные  документы, в зависимости от того, является ли экспортер собственником  товаров или посредником.

Так, экспортеры - торговые организации представляют в налоговые органы копии счетов-фактур, полученных от поставщиков вывозимых  товаров.

Экспортеры, реализующие товары, произведенные  из давальческого сырья, регистрируют в налоговой инспекции:

- копии счетов-фактур  на приобретение давальческого  сырья;

- копии счетов-фактур  на оказание услуг по переработке  сырья;

- копию договора  на оказание услуг по переработке  сырья.

На основании  этих документов налоговая инспекция  выдает справку, в которой указывает  количество экспортируемых товаров, полученных в результате переработки, и подтверждает, что экспортер является собственником  этих товаров.

Организации, экспортирующие товары собственного производства, предъявляют документы, подтверждающие, что производство вывозимых товаров  относится к их основному виду деятельности. Такими документами могут  быть перечень основных производственных фондов, предназначенных для производства экспортных товаров, и номенклатура выпускаемой продукции. На основании  этих документов налоговые органы выдают справку о том, что производство экспортных товаров относится к  основному виду деятельности экспортера-производителя. Эта справка действительна в  течение трех месяцев.

Если казахстанский  экспортер нарушит условия контракта (сроки поставки, условия о количестве и качестве поставленных товаров  и т.п.), то это может повлечь  незачисление или неполное зачисление экспортной выручки или уплату штрафных санкций, предусмотренных договором с иностранным продавцом.

Чтобы избежать ответственности за нарушение валютного  законодательства о порядке зачисления выручки от экспорта или обосновать уплату штрафных санкций в иностранной  валюте, необходимо зафиксировать факт нарушения условий контракта.

В качестве документов, подтверждающих неисполнение условий  контракта о качестве, количестве и сроках поставки экспортируемых товаров, а также в случаях, если эти  товары оказались уничтоженными  или поврежденными, когда казахстанская  сторона несла риск их случайной  гибели, экспортеру следует оформить любой из нижеперечисленных документов:

а) акт приемки (рекламационный акт), составленный получателем  товаров с участием представителя  Экспортера и (или) компетентного представителя  незаинтересованной организации в  соответствии с законодательством, распространяющимся на контракт.

К рекламационному  акту должны прилагаться другие документы, например, коммерческие акты, акты о  вскрытии контейнеров, заключения нейтральной  лаборатории о результатах осмотра  и испытания товаров, копии транспортных документов (при просрочке отгрузки экспортируемого товара), а также  копия документа, удостоверяющего  право компетентного представителя  незаинтересованной организации на участие в приемке товаров;

б) письменное подтверждение иностранных торгово-промышленных палат и иных иностранных организаций, уполномоченных осуществлять экспертизу и контроль качества, количества и  комплектности товаров;

в) приговор, решение или определение судебных и других правомочных органов.