Совершенствование механизма налогового администрирования в России в условиях реализации налоговой реформы

 

Проведение многоцелевой налоговой реформы призвано обеспечить достижение определенной совокупности взаимосвязанных целевых установок  по изменению основных параметров функционирования налоговой системы. Результатом  такой реформы становится изменение  характера проявления основных функций  налогов в народно-хозяйственном комплексе страны в соответствии с целями налоговой политики, а также избранными приоритетами.

 

3. Классификация налоговых  реформ по продолжительности  проведения. По этому признаку  реформы подразделяются на кратко-, средне- и долгосрочные.

 

Краткосрочная налоговая  реформа характеризуется незначительным временным периодом реализации - как  правило, около трех лет. В столь  короткий срок невозможно осуществить  масштабные преобразования, но в него вполне укладывается реализация ограниченно  целевых реформ. Например, можно  уменьшить налоговые ставки и  достичь цели - снижения налоговой  нагрузки.

 

Среднесрочная реформа, имея более продолжительный период, как  правило до восьми лет, позволяет проводить более существенные структурные преобразования. В то же время действующая система налоговых отношений не нуждается в значительной трансформации и, как следствие, в длительной адаптации.

 

Долгосрочная реформа, характеризуясь значительным периодом реализации, обычно свыше восьми лет, позволяет осуществить системные преобразования.

 

Столь значительная растянутость во времени налоговых преобразований обусловливается: во-первых, крайне осторожным реформаторским подходом большинства  правительств в такой болезненной  для всех теме, как налоги; во-вторых, внутренней логикой реформ, последовательно  проходящих в несколько этапов. На рис. 5.2 представлен условный алгоритм проведения налоговой реформы.

 

 

 

Рис. 5.2. Условный (алгоритм реализации налоговой реформы

 

Объективной предпосылкой налоговых  преобразований является существенное изменение социально-экономической  политики государства, ведущее к  пересмотру концепции и стратегии  налоговой политики. Когда оформилась объективная необходимость проведения реформы, происходит выбор целей, средств  и методов налоговых преобразований. В зависимости от сложности и  количества поставленных целей проведение реформы может планироваться в один или несколько этапов с соответствующей разбивкой по целям, средствам и методам. Например, в Германии реформа проводилась в три этапа (1986, 1988, 1990), в США - в два этапа (1981, 1986), в России - в три этапа (1991, 1998, 2001).

 

Каждый этап состоит из трех основных периодов: подготовительного, непосредственного проведения и  завершающего.

 

Подготовительный период - это планирование реформы, обоснование  и подготовка общественного мнения. Он очень значим, хотя зачастую его  роль и недооценивается. Чтобы обеспечить успешное проведение реформы, необходимо ее квалифицированно спланировать и  обосновать, разработать новое законодательство, подготовить общественное мнение. Реформа  должна быть объективно необходима и  поддержана народом, цели ее должны быть понятны.

 

Период проведения - непосредственная реализация налоговой реформы, когда  вводится в действие новое налоговое  законодательство, видоизменяется налоговый  механизм, происходит апробация нововведений, достаточная по своему временному контексту  для выявления законодательных  недоработок и практических нестыковок функционирования обновленного механизма.

 

Завершающий период - анализ полученных результатов реформы, оценка их фискальной и социально-экономической  значимости, разработка предложений  по дальнейшему совершенствованию  налогового законодательства, декларация вывода о мере достижения заявленных целей и подготовка обоснования  для завершения или продолжения  реформ.

 

При анализе любой реформы  следует отличать минируемую поэтапную  реализацию от вынужденной поэтапной  реализации. Вынужденная этапность возникает, когда цели реформы не достигаются и появляется необходимость корректировки средств, методов, целей, а иной раз даже и концепции налоговой политики уже по ходу реформы. Тогда готовится реализация следующего этапа реформы. Если ожидаемый результат и в таком случае не достигается, то планируется третий этап.

 

Этапы реформы не всегда строго последовательны. Они накладываются  друг на друга: завершающий период одного этапа совпадает с подготовительным периодом следующего, поэтому порой  их трудно разграничить, они воспринимаются подчас как непрерывный процесс  преобразований.

 

 

 

 

 

 

2.2 Особенности формирования налоговой системы в России

 

До начала перестройки, в  условиях жестко централизованной системы  управления и преобладания в экономике  государственного сектора, в СССР фактически отсутствовала налоговая система, хотя и существовали отдельные её элементы. Налоги как таковые были установлены исключительно для  кооперативного и частного секторов, доля которых в экономике была исключительно мала и не играла практически  никакой роли, а также для личных доходов граждан. В частности, поступления  подоходного налога с населения  составляли не более 5-6% доходов государственного бюджета страны. При этом основным предназначением указанного налога являлось перераспределение доходов  лиц, не относящихся к категории  рабочих и служащих. Это обеспечивалось тем, что для большинства физических лиц применялась налоговая ставка в размере 8,2-13%·, тогда как налог  с доходов лиц, занимающихся индивидуальной трудовой деятельностью, взимался по значительным ставкам (например, для кустарей и  ремесленников ставка подоходного  налога составляла 81%). Все другие формы  платежей государственных предприятий  в бюджет, хотя нередко и имели  налоговое звучание (налог с оборота, плата за трудовые ресурсы и др.), налогами по своей экономической  сути не являлись. Это связано с  тем, что почти все предприятия, являясь государственной собственностью, не имели практически никакой  финансовой самостоятельности и  их взаимоотношения с государством носили сугубо индивидуальный характер.

 

В связи с отсутствием  основополагающих принципов налогообложения  неуместно говорить о наличии  в СССР налоговой системы. Речь может  идти исключительно о системе  изъятия финансовых ресурсов, политика которой по отношению к конкретному  предприятию менялась ежегодно. Одновременно необходимо отметить, что в Советском  Союзе налоги в идеологическом аспекте  считались чуждым элементом для  социалистического общества. И это  естественно, поскольку в рамках единой социалистической собственности  экономически абсурдными представлялись налоговые отчисления предприятий  государству - доход, созданный предприятиями, фактически изначально полностью являлся  государственным. Именно эти положения  исторически предопределяют отсутствие общепринятой налоговой культуры в  Российской Федерации.

 

Первые ростки налоговой  системы появились в конце 1980-х  годов, когда начали зарождаться  другие формы собственности. Стали  образовываться акционерные и совместные предприятия, а также предприятия  с участием иностранного капитала. Именно зачаточные признаки рыночных отношений и неуклонная трансформация  монопольного положения государственной  собственности под воздействием иных форм собственности вызвали  необходимость введения налоговой  системы. Ведь в своей экономической  первооснове налог - это смена  собственности.

 

Для действовавшего в то время налогового законодательства было характерно то, что суммы налоговых  поступлений предварительно централизовывались в российском бюджете, а затем их часть перечислялась в союзный бюджет на согласованные расходы. Для налогоплательщиков, перешедших в российское подчинение, устанавливались более льготные условия налогообложения. Так, российская ставка налога на прибыль составляла 35%, а союзная - 45%.

 

Реформирование же налогового законодательства в России началось с принятия Закона РФ "Об основах  налоговой системы в Российской Федерации" от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 и других нормативных актов, регулирующих порядок взимания конкретных налогов. Для этих законодательных актов  характерна практическая невозможность  их прямого, непосредственного применения. Их реализация требовала принятия налоговым  ведомством подзаконных актов - инструкций, разъясняющих порядок начисления и  уплаты налогов. Число инструктивных  документов, регулирующих взаимоотношения  между налогоплательщиком и налоговым  органом, доходило до тысячи. Нормы  о налогообложении содержались  в многочисленных актах, принятых в  самые разные годы и отличающихся по своей юридической силе и отраслевой принадлежности.

 

Ю. Воронин отмечал: "Всего  же в налоговой системе функционирует  около 900 законов, подзаконных актов, инструкций и разъяснений, что в 25 раз больше, чем было на момент введения налоговой системы. Такого нормативного массива не имеет ни одна отрасль законодательства в  правовой системе России. Многие подзаконные  акты противоречат действующему законодательству, налогоплательщику порой трудно разобраться в таком массиве  актов. В результате налогоплательщик фактически попал под налоговый  беспредел, поскольку государство само стало разрушителем единой налоговой системы". Дальнейшее развитие российского налогового законодательства проходило по пути все более возрастающего объема нормативных правовых актов.

 

 

Другой особенностью отечественного налогового законодательства середины 1990-х годов можно назвать его "сверхдинамизм" и постоянную изменчивость. Так, в каждый налоговый закон изменения и дополнения вносились в среднем по два раза в год, а в инструкцию по конкретному налогу - по четыре-пять раз в год. В этих условиях стала совершенно необходимой кодификация - как наиболее предпочтительная форма совершенствования законодательства, обеспечивающая комплексное решение проблем налогообложения. Она привела к созданию четкой и стройной системы взаимосвязанных нормативных правовых актов различного уровня, содержащих нормы, регулирующие отношения в сфере налогообложения. Эти нормативные акты и представляют собой современную систему российского законодательства.

 

Переход к рыночной экономике  в России сопровождался глубоким социально-экономическим кризисом, который выявил следующие недостатки налоговой системы, интенсивно критикуемые  и в СМИ, и в Госдуме, и в  регионах, и налогоплательщиками:

 

o четко обозначился фискальный крен в налогообложении - на первый план выдвигалось только пополнение доходной части бюджетов, регулирующей функции не придавалось должного значения, хотя именно она даст толчок экономическому развитию;

 

o высокое налоговое бремя подрывало возможности даже простого воспроизводства у добросовестных налогоплательщиков и способствовало формированию масштабного теневого сектора в экономике России;

 

o нестабильность налогового законодательства, особенно по прибыли, НДС, акцизам;

 

o многочисленные адресные льготы и ненадежные формы расчетов фактически означали индивидуальное налогообложение;

 

o налоговая система слишком сложна для понимания налогоплательщиком и эффективного управления со стороны налоговых органов. Это вело к лишним административным издержкам и порождало изощренные способы ухода от уплаты налогов.

 

Указанные недостатки во многом обусловлены тем, что в течение  первого этапа экономических  реформ органы власти рассматривали  налоги только как средство формирования доходной части бюджета, т.е. делали упор на их фискальную функцию.

 

Рассмотрим основные этапы  реформирования налоговой системы.

 

Первый этап. Первые серьезные  усилия по изменению налоговой системы  были предприняты в 1996 г. и в связи  с обсуждением в Государственной  Думе Налогового кодекса РФ. Однако он во многом консервировал существовавшие в то время недостатки налоговой  системы и в силу этого был  отвергнут. Для первого этапа  реформы налоговой системы характерным  являлось также расхождение между  декларируемым намерением снизить  налоговое бремя и упростить  налоговую систему и реальными  шагами в противоположном направлении.

 

Вторая попытка, предпринятая в 1998 г., была связана с обсуждением  антикризисной программы правительства, которая декларировала уменьшение налогового бремени предприятий  и перенос его на население. Некоторые  предложения программы были реализованы: введен налог с продаж, отменена большая часть льгот по НДС, принят единый налог на вмененный доход. Однако ситуация не улучшилась, сохранились  высокие налоговые ставки и многочисленные налоговые льготы. Кроме того, для  первого этапа реформирования была характерна существенная концентрация полномочий по использованию налоговых  инструментов регулирования экономики  на региональном уровне. Региональные власти имели право предоставлять  льготы не только по региональным, но и  по некоторым федеральным регулирующим налогам в пределах сумм, зачисляемых  в их бюджеты.

 

Налоговое регулирование  осуществлялось с помощью дифференцированных налоговых ставок и льгот, инвестиционного  налогового кредита в целях сглаживания  негативного влияния реформ на отрасли  региональной экономики и социальной сферы, стимулирования развития приоритетных отраслей экономики, сокращения дифференциации между муниципальными образованиями. Наиболее активно регионы использовали налог на прибыль и на имущество  предприятий.

 

На первом этапе региональные власти могли изменить ставку налога на прибыль, зачисляемого в региональный бюджет, в диапазоне от 0 до 19%. Налог  на имущество предприятий - региональный налог; федеральным законодательством  для него установлена предельная ставка 2%. Широкое использование  налоговых льгот приводило к  существенному снижению поступлений  в бюджеты на всех уровнях.

 

Потери консолидированного бюджета в 2000 г. в связи с предоставлением  льгот составили более 200 млрд руб.

 

В целом эффективность  использования налоговых инструментов как на федеральном, так и на региональном уровне оказалась невысокой из-за недостаточной научной проработки вопросов формирования и реализации налоговой политики, отсутствия научно обоснованной стратегии развития экономики России в целом и ее регионов, распыления налоговых льгот между многочисленными их получателями.

 

Второй этап реформирования. Он начался с 1 января 1999 г., после  введения в действие части первой Налогового кодекса РФ, которая регламентирует важнейшие положения налоговой  системы России, в частности перечень действующих в России налогов  и сборов, порядок их введения и  отмены, а также весь комплекс взаимоотношений  государства с налогоплательщиками  и их агентами. Было установлено  в целом 26 налогов и сборов, в  том числе 14 федеральных, семь региональных и пять местных.