Курс лекций по "Аудиту"

Первичный аудит начальных и сравнительных  показателей бухгалтерской отчетности

Стандарт определяет единые требования к первичному аудиту начальных  и сравнительных показателей  бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Задача: определение порядка  проведения первичного аудита с целью  формирования мнения аудитора в отношении  начальных и сравнительных показателей  бухгалтерской отчетности и его  отражения в аудиторском заключении о бухгалтерской отчетности экономического субъекта за отчетный период, подлежащий проверке.

Проверка  соблюдения нормативных актов при  проведении аудита

Стандарт устанавливает  требования к аудиторской фирме  или аудитору-предпринимателю, которые  проверяют насколько правильно экономический субъект соблюдает положения нормативных актов.

Задачи: формулировка основных требований по учету нормативных  документов в ходе аудиторской проверки; определение действий аудитора при  выявлении фактов нарушения требований нормативных документов и отражение  этих нарушений в рабочей документации аудитора.

Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта

Стандарт устанавливает  нормы для аудиторской фирмы  или аудитора-предпринимателя, если они используют в своей работе сведения, полученные от руководства  проверяемого экономического субъекта.

Задачи: определение ситуаций, в которых от руководства экономического субъекта должны быть получены официальные  разъяснения; определение процедур обращения к руководству экономического субъекта за получением сведений и  разъяснений; порядок документирования сведений и разъяснений, полученных от руководства экономического субъекта; определение действий аудитора при  отказе руководства экономического субъекта предоставить требуемые сведения и разъяснения; определение процедур использования полученных разъяснений  в качестве аудиторских доказательств.

Тема 10. Роль аналитических процедур в  аудиторской проверке

Важнейшими целями аудита являются: 1) установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам; 2) оценка системы внутрифирменного контроля предприятия, причем эта оценка имеет огромное значение для самой аудиторской организации при проведении аудиторской проверки на всех ее этапах, и 3) своевременное выявление потенциального банкротства, то есть определение жизнеспособности предприятия, что важно для проверяемого субъекта, его контрагентов и общества в целом.

Основная цель аудита также  дополняется обусловленными договором  с клиентом задачами выявления резервов лучшего использования финансовых ресурсов, анализом правильности исчисления налогов, разработкой мероприятий  по улучшению финансового положения  предприятия, оптимизации затрат и  результатов деятельности, доходов  и расходов.

Таким образом, в общем, цель аудита можно сформулировать как  решение конкретной задачи, которая  определяется законодательством, системой нормативного регулирования аудиторской  деятельности, договорными обязательствами  аудитора и клиента.

Конкуренция на рынке аудиторских  услуг увеличивается с каждым днем, поэтому руководители аудиторских  фирм должны постоянно следить за стоимостью этих услуг, чтобы не потерять имеющийся круг клиентов и иметь  возможность приобретать новых. Для этого необходимо контролировать затраты на проведение аудиторских  проверок и постоянно стремиться оптимизировать их, максимально снижая неоправданные расходы. В этой связи  ключевую роль играет уровень затрат труда на проведение проверки.

Оптимизация трудоемкости проведения аудиторской проверки очень важна, в этой связи большую роль играют аналитические процедуры, являющиеся одним из способов получения аудиторских  доказательств. Проведение аналитических  процедур дает аудитору значительный объем необходимой ему информации и при этом требует намного  меньше затрат, нежели проведение детального тестирования.

Кроме того, как было изложено выше, одной из основных целей аудита является определение жизнеспособности, выявление резервов лучшего использования  финансовых ресурсов, разработка мероприятий  по улучшению финансового положения  предприятия, исходя из этого возникает необходимость аудита с глубоким комплексным анализом финансового состояния хозяйствующего субъекта.

Помимо этого, являясь  одной из важнейших заключительных аналитических процедур, анализ финансового  состояния проверяемого предприятия  имеет огромное значение для аудитора, поскольку позволяет на его основе делать важные выводы для целей аудиторской  проверки.

Аналитические процедуры  являются одним из способов получения  аудиторских доказательств. Это  один из самых сложных инструментов, используемых аудитором.

Аналитические процедуры  представляют собой один из видов  аудиторских процедур и состоят  в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово - экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта. Их применение основано на существовании явной  причинно-следственной связи между  анализируемыми показателями.

Рассмотрим аналитические  процедуры как часть аудиторских  процедур. Согласно Перечню терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности, аудиторские процедуры есть определенный порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых  аудиторских доказательств на конкретном участке аудита. (Строго говоря, добавление “для получения, необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита” излишне. При дефиниции объектов следует делать акцент на их сути и абстрагироваться по возможности от их назначения. Кроме того, некоторые аудиторские процедуры, в частности аналитические, нужны не только для получения необходимых аудиторских доказательств, но и для планирования аудита и т. д.).

Среди аудиторских процедур выделяются аудиторские процедуры  по существу (другие названия: независимые  аудиторские процедуры, самостоятельные  аудиторские процедуры). Они относятся  непосредственно к проверке ведения  бухгалтерского учета и достоверности  бухгалтерской отчетности в отличие, например, от контрольных аудиторских  процедур, заключающихся в проверке работоспособности и надежности конкретных средств внутреннего  контроля аудируемого экономического субъекта.

В свою очередь, аудиторские  процедуры по существу подразделяются на две разновидности. Процедуры  первого вида связаны с детальной  проверкой верности отражения в  бухгалтерском учете оборотов и  сальдо по счетам, а процедуры второго  вида— это аналитические процедуры. Они включают анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и других показателей (особенно их необычных отклонений от ожидаемых значений) проверяемого экономического субъекта, а также выяснение причин их искажений.

В рамках Российского правила (стандарта) аудиторской деятельности "Аналитические процедуры" в  качестве аналитических процедур рассматриваются  конкретные процедуры. Однако следует  иметь в виду, что существует и  расширенное толкование этого понятия, когда к аналитическим процедурам относятся также беглый просмотр бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта, дискуссии  с его персоналом и т.п.

Существует нешироко распространенное среди аудиторов и пользователей  аудита заблуждение, что термин “аналитические процедуры” обозначает якобы анализ финансово-хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта. Аналитические процедуры используются при оценке достоверности бухгалтерской  отчетности экономического субъекта, а анализ его финансово-хозяйственной  деятельности начинается уже после  того, как достоверность установлена, поскольку анализировать финансово-хозяйственную  деятельность экономического субъекта при недостоверности его бухгалтерской  отчетности бессмысленно.

Иными словами, анализ финансово-хозяйственной  деятельности экономического субъекта начинается там, где кончается его  аудит (a значит, и аналитические процедуры). Вместе с тем и аналитические процедуры аудита, и финансовый анализ хозяйственной деятельности базируются на методах экономического анализа, поэтому содержат много общих приемов, поэтому финансовый анализ (анализ финансового состояния) можно условно отнести к заключительным аналитическим процедурам.

Аудиторы используют методы экономического анализа и в других случаях. Например, при проведении аудита необходимо оценивать справедливость допущения непрерывности деятельности проверяемого экономического субъекта (сможет ли он продолжать свою деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум,12 месяцев, следующих за отчетным периодом), что является типично аналитической задачей и по формулировке, и по методам её решения. Кроме того, Банк России требует от банковских аудиторов в процессе аудиторских проверок кредитных учреждений, оценивать выполнение ими экономических нормативов, качество управления кредитной организацией, ее кредитную политику, обоснованность пролонгации ссуд, адекватность структуры управления видам и объемам выполняемых кредитной организацией операций —это также аналитические; задачи.

Таким образом, аудиторы в  значительной мере подготовлены к проведению анализа финансово-хозяйственной  деятельности экономических субъектов (к тому же они хорошо знакомы  с информационной базой такого анализа) и могут осуществлять его не только в рамках аудиторской проверки но и, например, в качестве сопутствующих  аудиту услуг. Это следует иметь  в виду как руководству аудиторских  организаций и экономических  субъектов, так и органам государственного и общественного регулирования  аудита.

Сложность аналитических  процедур окупается их эффективностью. В книге Дж. Робертсона “Аудит” приводится ссылка на результаты исследования существенных искажений бухгалтерской отчетности, обнаруженных в ходе большого количества аудиторских проверок. Согласно этим результатам аналитические процедуры помогли выявить 27,1% всех искажений (если использовать расширенное толкование термина “аналитические процедуры”, эта цифра возрастет до 45,6%).

Аналитические процедуры  проводятся аудитором на протяжении всего процесса аудита, что позволяет  повысить его качество и сократить  трудозатраты. В период исследований они могут выполняться в сочетании  с другими аудиторскими процедурами. Выполнение аналитических процедур состоит из: определения цели процедуры, выбора метода процедуры, непосредственно  проведения процедуры и анализа  результатов.

На стадии планирования аудита аналитические процедуры позволяют  аудитору определить особенности деятельности организации, выявить необычные  или неверно отраженные в отчетности факты, определить области повышенного  риска, требующие дополнительного  внимания.

Выбор метода зависит от цели их проведения и определяется аудитором.

К основным методам аналитических  процедур можно отнести:

• Числовые и процентные сравнения;
• Коэффициентный анализ;
• Анализ, основанный на статистических методах;
• Корреляционный анализ;
• Другие.

Применяя данные методы, аудитор  проводит:

• Сравнение фактических показателей с плановыми (сметными). Исследование наиболее важных сфер (в которых есть резкие отклонения фактических показателей от плановых) может выявить свидетельства потенциальных ошибок (их отсутствие может говорить о том, что ошибки маловероятны). Аналитические процедуры этого типа широко практикуются, например, при аудите государственных предприятий. Здесь необходимо учитывать два момента: насколько можно доверять прогнозам клиента (для этого аудитор беседует о процедурах составления прогнозов с персоналом клиента) и какова вероятность того, что текущая финансовая информация была изменена персоналом клиента в соответствии с прогнозными расчетами (для сведения этой вероятности к минимуму аудитор оценивает риск контроля и проводит детальноетестирование фактических данных).
• Сравнение показателей отчетного периода с показателями предыдущих периодов (резкие колебания должны привлечь внимание аудитора, они могут быть связаны с изменением экономических условий или с погрешностями финансовой отчетности).
• Сравнение фактических финансовых показателей с определенными аудитором прогнозными показателями (аудитор строит предполагаемый баланс для сопоставления его с фактическим; суть этой процедуры состоит в том, что аудитор сравнивает сальдо счета с другими остатками или счетом прибылей и убытков либо строит свои предположения на основе сложившихся тенденций).
• Вычисление коэффициентов финансового состояния организации и анализ их динамики (на основе анализа аудитор делает важные выводы о жизнеспособности клиента);
• Сравнение показателей проверяемого экономического субъекта со среднеотраслевыми данными (значительные отклонения должны быть изучены аудитором, однако необходимо учитывать различия в учетной политике предприятий, экономических условиях и возможной специфичности продукции, выпускаемой отдельными предприятиями); в некоторых случаях целесообразно произвести сравнение с показателями предприятия-аналога;
• Сравнение данных о клиенте с ожидаемыми результатами при помощи нефинансовых данных (количество реализованной продукции, отработанные часы и т.д.). Здесь важна уверенность в точности этих нефинансовых данных.