Современные правовые проблемы регулирования отношений по договору лизинга

 Непредставление лизингополучателем, осуществляющим таможенное оформление  ввозимого имущества, в установленный таможенным законодательством срок документов, подтверждающих заявленные в таможенной декларации сведения. Если такие документы не были представлены одновременно с таможенной декларацией, либо недостающих сведений в случае подачи неполной таможенной декларации, либо документов, запрошенных таможенным органом при проведении таможенного контроля в целях проверки достоверности сведений, заявленных в таможенной декларации и иных таможенных документах, образует состав административного правонарушения по части 3 ст. 16.12 КоАП РФ.⁸⁴

 Налоговый учет

- Налог на  добавленную стоимость.

Подпунктом 1 ст. 146 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ ⁸⁵ установлен, что объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Таким образом, операции по предоставлению лизингодателем оборудования, являющегося предметом лизинга, лизингополучателю во временное владение и пользование на платной основе признаются объектом обложения НДС на основании подпункта 1 п.1 ст. 146 НК РФ. При этом обложению НДС у лизингодателя подлежит общая сумма ежемесячных лизинговых платежей, уплачиваемая лизингополучателем, вне зависимости от того, на балансе какой организации (лизингодателя или лизингополучателя) находится предмет лизинга.

В случае если договором  лизинга предусмотрен переход права  собственности на предмет лизинга лизингополучателю, сумму ежемесячных лизинговых платежей может включать выкупная цена предмета лизинга, которая также является объектом обложения НДС, поскольку признается частичной оплатой предмета лизинга лизингополучателем (п.1 ст. 154 НК РФ)⁸⁶. Момент определения налоговой базы по НДС, исчисляемому с полной выкупной стоимости предмета лизинга, возникает на момент перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю от лизингодателя (п.14 ст. 176 НК РФ)⁸⁷.

При налогообложении лизинговых платежей применяется налоговая ставка 18%.

Рассмотрим наиболее спорные вопросы учета НДС  у лизингодателя и лизингополучателя.

Первый этап лизинговой сделки – это приобретение предмета лизинга лизингодателем с целью  передачи его во временное владение и пользование.

При оплате поставщику лизингового  имущества лизингодатель уплачивает НДС, который включен в отпускную  цену предмета лизинга на основании  ст. 146 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет  право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии  со ст. 166 НК РФ⁸⁸, на установленные налоговые вычеты. При этом по товарам, относящимся к основным средства, вычет налога производится после принятия на учет данных товаров в качестве основных средств.

Неоднократно лизинговым компаниям отказывали в вычете НДС на основании аргумента, что вычет предоставляется только по основным средствам, учтенным по дебету счета 01 «Основные средства», а предметы лизинга являются доходными вложениями в материальные ценности и учитываются по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Учет предметов лизинга  по дебету счета 03, а не по дебету счета 01 не является основанием для принятии я решения о неправомерности  вычета указанных сумм НДС.

Возможность принятия НДС к вычету лизингодателем в момент постановки на учет по дебету 03 при наличии счета-фактуры поставщика подтверждается письмами ФНС России от 01.09.2006г. № ММ-6-03/881@ « О направлении письма Минфина России от 07.07.2006 № 03-04-15/131», МНС России от 29.06.2004г. № 03-2-06/1/1420/22@ «О налоге на добавленную стоимость», Минфина России от 04.10.2005г. № 03-04-11/261; а также арбитражной практикой (например, Постановление ФАС Московского округа от 16.02.2005г. № КА-А40/363-05)⁸⁹.

Спорным вопросом является момент принятия НДС к вычету по приобретенному предмету лизинга.

По мнению Минфина  России, изложенному в письмах  от 11.01.2006г. № 03-04-11/01, от 04.10.2005г. № 03-04-11/261, организация имеет право на вычет  НДС после постановки имущества  на учет по счету 03.

Однако имеется противоположная  арбитражная практика, в соответствии с которой принять к вычету НДС возможно с момента постановки объекта на учет по счету 08 «Вложения  во внеоборотные активы», например,  постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 08.02.2006г. № Ф04-231/2006(19403-А67-31), Волго-Вятского округа от 23.05.2005 № А29-8703/2004А, Уральского округа от14.07.2005г. № Ф09-2898/05-С7 и другие, письмо Минфина России от 13.07.2005г. № 03-04-11/158.

Если предметом лизинга  является оборудование, требующее монтажа, то по такому оборудованию в соответствии с п. 5 ст.172 лизингодатель вправе применить налоговый вычет по НДС только в налоговом периоде, следующем за месяцем, когда оно было введено в эксплуатацию.

Возразить можно, опираясь на аргументацию, что данный порядок установлен по суммам НДС, предъявленным подрядными организациями  при проведении капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, и по суммам НДС, предъявленным по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ, или при приобретении объектов незавершенного капитального строительства, и не применяется по договору лизинга.

Лизингодатель имеет  право воспользоваться правом на вычет НДС согласно п. 1 ст. 172 НК РФ после принятия на учет лизингового имущества и при наличии соответствующих первичных документов.

 Это подтверждается  арбитражной практикой ( например, постановление ФАС Восточно-Сибирского  округа от 21.01.2005г. № А33-6283/04-С3-5820/04-С1, Северо-Западного округа от 24.02.2005г. № А56-17790/04).

По вопросу о моменте  принятия к вычету НДС у лизингополучателя  споров не меньше, чем у лизингодателя.

НДС по лизинговым платежам принимается у лизингополучателя  к вычету в полном объеме независимо от того, предусмотрен ли договором  переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Даже если в структуре лизингового платежа предусмотрена выкупная цена, которая выплачивается лизингополучателем в течение договора лизинга, НДС по лизинговым платежам принимается к вычету в полном объеме.

Такая позиция изложена в письмах ФНС России от 01.09.2006г. № ММ-6-03/881@ «О направлении письма Минфина России от 07.07.2006г. № 03-04-15/131», Минфина России от 22.11.2004г. № 03-03-01-04/1/128, от 09.11.2005г. № 03-03-04/1/348.

Это же подтверждается арбитражной практикой (например, Постановление ФАС Северо-западного округа от 05.08.2005г. № А05-1981/2005-13⁹⁰.

-Налог на прибыль

Налоговый учет у лизингодателя  предмета лизинга зависит от того, на чьем балансе учитывается предмет  лизинга при передаче его во временное пользование и владение.

В соответствии с п. 7 ст. 258 НК РФ имущество, полученное или переданное в финансовую аренду АО договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную  группу той стороной, у которой  данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды.

Таким образом, если предмет  лизинга учитывается на балансе  лизингодателя в соответствии с  договором лизинга, то лизингодатель  вправе начислять амортизацию.

Величина амортизационных отчислений зависит от величины расходов, формирующих первоначальную стоимость предмета лизинга, срока полезного использования лизингового имущества, метода начисления амортизации и применения повышающего коэффициента к основной норме амортизации.

Согласно  п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальной  стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовления и доведения до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с подп. 1 п.1 ст. 264 НК РФ.

Согласно разъяснениям Минфина, расходы, которые в соответствии с гражданским законодательством  РФ или условиями договора лизинга  должны быть осуществлены лизингодателем, не могут быть учтены лизингополучателем при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

Для целей налогового учета срок полезного использования  лизингового имущества определяется согласно п. 1 ст. 258 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество  распределяется по амортизационным группам в  соответствии со сроками его полезного  использования. Сроком полезного использования  признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ. 

Если  организация  приобрела с целью передачи в  лизинг не новое, а бывшее в употреблении имущество, то при определении срока  его полезного использования  в целях налогообложения прибыли на основании п.12 ст. 259 НК РФ она может учесть срок эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Начисление амортизации  по предмету лизинга начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, и осуществляется ежемесячно.

Если предмет лизинга  передается на баланс лизингополучателю, то амортизацию лизингодатель не начисляет. Расходами у лизингодателя  признаются расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.

В соответствии с п. 8.1. ст. 272 НК РФ расходы по приобретению переданного в лизинг имущества признаются в качестве расходов в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены лизинговые платежи. Указанные расходы учитываются в сумме, пропорционально сумме арендных (лизинговых) платежей.

Таким образом, в течение  срока действия договора стоимость  предмета лизинга полностью списывается  в расходы.

В налоговом учете  выкупная стоимость является доходом  в момент перехода предмета лизинга  в собственность лизингополучателя в отличие от лизинговых платежей, которые формируют текущие доходы лизингодателя.

Формирование расходов за пользование лизинговым имуществом у лизингополучателя зависит  также от того, на чем балансе  учитывается предмет лизинга.

Если предмет лизинга  учитывается на балансе лизингодателя, то лизингополучатель включает в  состав прочих расходов, связанных  с производством и реализацией, лизинговые платежи в соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Если договором предусмотрен переход права собственности к лизингополучателю после уплаты лизинговых платежей и выкупной стоимости, то выкупная стоимость, уплаченная до момента перехода права собственности на предмет лизинга, у лизингополучателя не включаются в текущие расходы, а относится к авансам выданным и сформирует стоимость предмета лизинга после его выкупа.

Данное  положение  применимо и в том случае, если лизингополучатель учитывает предмет  лизинга на своем балансе.⁹¹

-Налог на имущество

Объектом налогообложения  для российских организаций признается движимое и недвижимое имущества, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств  в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (п.1 ст. 374 НК РФ).

Таким образом, плательщиком налога на имущество является та сторона, на балансе которой находится предмет лизинга.

До 1 января 2006г. Доходные вложения в материальные ценности, учитываемые по правилам бухгалтерского учета на счете 03, не являлись объектом налогообложения, так как в соответствии с ПБУ 6/01 не включались в состав основных средств.

Это подтверждается позицией Минфина России, изложенной в письмах  от 28.02.2005г. № 03-06-01-04/118, от 31.08.2004г. № 03-06-01-04/16 и других.

В соответствии с приказом Минфина России от 12.12.2005г. № 147н «О внесении изменений в положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» доходные вложения в материальные ценности включены в состав основных средств.

Таким образом, начиная  с 2006г. Основные средства, отраженные в  бухгалтерской отчетности на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» подлежат обложению налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке.

Это же мнение изложено в  письмах Минфина России от 03.03.2005 № 03-06-01-04/125, от 07.06.2006 № 03-06-01-04/130, от 02.06.2006 № 03-06-01-04/113.⁹²

- Транспортный  налог

Согласно ст. 357 НК РФ плательщиками  транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством  РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения.

В соответствии с правилами регистрации автотранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел РФ, утвержденными приказом МВД России от 27.01.2003г. № 59, регистрируются транспортные средства, используемые по договору лизинга, за одним из участников договора лизинга по их письменному соглашению.