Теоретические аспекты учета и аудита реализации готовой продукции

Дебет 43  Кредит 20 - 5796,52 руб.

Списание готовой продукции в случае ее реализации, обмена, порчи, потери отражается по кредиту счета 43.

В некоторых случаях при реализации готовой продукции может применяться счет 45 «Товары отгруженные». Его использование целесообразно в том случае если в договоре поставки или купли-продажи установлены особые условия перехода прав собственности на продукцию.

Учитывая требования нормативных документов (Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению) и части второй НК РФ, рассмотрим порядок учета операций по договору поставки у продавца и покупателя в зависимости от того, как сочетаются условия договора о моменте перехода права собственности на продукцию и порядок ее оплаты с моментом фактической реализации продукции для целей налогообложения. Возможные варианты отгрузки и оплаты представлены в табл. 2.1

 

 

Таблица 2.1 - Порядок оплаты продукции по договору

 

№ п/п	Момент реализации для целей налогообложения	Момент перехода права собственности
		предварительная оплата продукции		последующая оплата продукции
		отгрузка	оплата	отгрузка	оплата
1	2	3	4	5	6
1	Метод начисления	вариант 1	вариант 3	вариант 5	вариант 7
2	Кассовый метод	вариант 2	вариант 4	вариант 6	вариант 8

 

Как видно из табл. 2.1 возможно применение восьми вариантов. Рассмотрим на примере исследуемого предприятия некоторые из них, которые нашли отражение в бухгалтерских данных за 2007 год. Такая вариантность использования различных способов реализации готовой продукции в ООО «Благополучие» объясняется стремлением руководства данного предприятия завоевать рынок сбыта и привлечь как можно больше покупателей.

Вариант 1. Готовая продукция реализуется на условиях предварительной оплаты, но по договору право собственности на нее переходит к покупателю в момент передачи продукции. Следовательно, перечисление покупателем авансовых платежей не изменяет прав сторон договора на товары и приводит: у покупателя - к возникновению дебиторской задолженности поставщика по перечисленному авансу, а у поставщика - к возникновению кредиторской задолженности перед покупателем по авансу полученному. При передаче продукции (ее отгрузке организацией-продавцом) покупателю, право собственности на нее переходит к покупателю. Эта продукция должна быть списана с баланса ООО «Благополучие» как реализованная.

Так, ООО «Благополучие» заключило договор с ИП Мазаевым С.Ю. на поставку мяса и мясопродуктов по ассортиментному перечню на условиях предварительной оплаты  в размере не менее 50% от стоимости партии товара. Право собственности к покупателю переходит в момент передачи продукции со склада продавца. 26 октября 2007 г. ЧП Мазаев платежным поручением № 114 от 26.11.05 перечислил на счет ООО «Благополучие» 6500 руб. 30 октября 2005 г. он получил на складе ООО «Благополучие»  вареные колбасы в ассортименте на общую сумму 11412,50 руб. (в т.ч. НДС 987,40 руб.). Фактическая себестоимость переданной продукции ООО «Благополучие» составила 9874,00 руб. В учете ООО «Благополучие» данные операции были отражены следующим образом:

Таблица 2.2 - Отражение в учете ООО «Благополучие» операций по

реализации продукции по договору с предварительной оплатой

 

№ п/п	Содержание операции	Сумма	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Получен аванс от покупателя	6500,00	51	62
2	Отражен НДС  с суммы аванса	590,90	62	68
3	Отражается реализация продукции покупателю	11412,50	62	90/1
4	Списана себестоимость реализованной продукции	9874,00	90/2	43
5	Корректируется сумма ранее начисленной задолженности перед бюджетом по НДС с полученного аванса (сторно)	590,90	62	68
6	Начислен НДС с оборота по реализации продукции	987,40	90/3	68
7	Покупатель перечислил остаток задолженности	4912,50	51	62
8	Отражен финансовый результат от реализации	551,10	90/9	99

 

Вариант 2. По сравнению с первым вариантом отгрузки и оплаты меняется только одно условие - моментом фактической реализации продукции для целей налогообложения согласно приказу об учетной политике организации-продавца выбран кассовый метод. Однако это не означает, что с момента получения аванса организация-продавец должна начислить все налоги с реализации. Так как право собственности с получением денег не переходит к покупателю, продукция не считается реализованной для целей налогообложения согласно ст.39 НК РФ.

Экономический смысл момента реализации «по оплате» - оградить предприятие от ситуации, когда продукция реализована, в учете отражена прибыль, соответственно возникли обязательства перед бюджетом, а налоги платить нечем, так как покупатель еще не расплатился за приобретенную продукцию.

Данный метод в исследуемом периоде в ООО «Благополучие не применялся».

Вариант 3. Согласно условиям заключенного договора поставки моментом перехода права собственности на продукцию к покупателю является ее оплата. Это полностью изменяет (по сравнению с вариантами 1 и 2) и гражданско-правовое, и налоговое, и бухгалтерское значение предварительной оплаты продукции покупателем.

С момента перечисления денег продукция, перешедшая в собственность покупателя, должна быть оприходована на баланс организации-покупателя. При этом НДС может быть предъявлен бюджету согласно ст.171 НК РФ (если имеется счет-фактура).

Сохранение при этом за организацией-продавцом права владения перешедшей в собственность покупателя продукции до ее фактической отгрузки отразится в бухгалтерском учете записью по дебету счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Фактическая передача (отгрузка) продукции покупателю отразится списанием ее со счета 002 записью по кредиту.

Так, ООО «Благополучие» по договору с ЗАО «Орнито» поставляет последнему мясо и мясопродукты на условиях предварительной оплаты. Согласно условиям договора, право собственности на продукцию переходит к покупателю с момента оплаты. 11 марта 2007 г. на расчетный счет ООО «Благополучие» поступила сумма 8400 руб. В этот же день была оформлена счет-фактура на ЗАО «Орнито» на колбасы варенные в ассортименте  на общую сумму 7500 руб. по фактической себестоимости (НДС с продажной стоимости - 764 руб.).  15 марта покупатель забрал продукцию со склада ООО «Благополучие».

Таблица 2.3 - Отражение в учете ООО «Благополучие» операций по

реализации продукции по договору с предварительной оплатой

№ п/п	Содержание операции	Сумма	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Получен аванс от покупателя	8400,00	51	90/1
2	Списана себестоимость реализованной продукции	7500,00	90/2	43
3	Начислен НДС	764,00	90/3	68
4	Отражается возникновение права владения перешедшей в собственность покупателя продукции на срок до ее фактической отгрузки	7500,00	002
5	Отражается фактическая передача (отгрузка) продукции организации-покупателю	7500,00		002

 

Вариант 4. Как и в предыдущей ситуации, от момента реализации не изменяется ни налогообложение, ни бухгалтерский учет операций, так как продукция реализуется исследуемым предприятием на условиях предоплаты. Порядок бухгалтерского учета в данном варианте у поставщика аналогичен варианту 3.

Вариант 5. Отличительной чертой вариантов оплаты и отгрузки 5, 6, 7 и 8 является то, что здесь продукция реализуются на условиях последующей оплаты их покупателем. В варианте 5 согласно условиям договора право собственности на реализуемую продукцию переходит к покупателю после ее передачи.

На основании документов на отгрузку продукции в бухгалтерском учете ООО «Благополучие» переданная покупателю продукция должна быть списана как реализованная. При этом в учете отражается дебиторская задолженность покупателей по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и начисляется задолженность по НДС.

В учете организации-покупателя поступившая продукция приходуется на баланс, НДС, относящийся к ней, отражается на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям», а затем списывается к зачету..

Продажа готовой продукции исследуемого предприятия, осуществляется по договорам поставки продукции и договорам купли-продажи, которое ООО «Благополучие» заключило с розничными торговыми предприятиями г. Петровск-Забайкальска и г. Улан-Удэ.  Согласно договорам, право собственности на готовую продукцию переходит к покупателю в момент ее получения  на складе ООО «Благополучие». Продавец выдает покупателю накладную и счет-фактуру на покупную стоимость продукции и данные этой счет-фактуры отражает в бухгалтерском учете.

Так, 02 ноября 2007 г. по счет—фактуре № 111 ООО «Благополучие» отпустило  покупателю ЧП Гуляевой И.П. следующую продукцию:

- сардельки 1 сорта в натуральной оболочке  29,15 кг по отпускной цене 92,72 руб.

- кровяная колбаса 3 сорта в натуральной оболочке  5,54 кг по цене 48,18 руб.

- одесская полукопченая  колбаса 10,92 кг по цене 108,18 руб.

Всего было отпущено продукции на сумму  4566,40 руб., в том числе НДС 10% - 415,12 руб. Фактическая себестоимость отпущенной продукции по данным складского учета составила 3714,52 руб.

В бухгалтерском учете  ООО «Благополучие» данная операция была отражена следующими проводками:

Таблица 2.3 - Отражение в учете ООО «Благополучие» операций по реализации продукции с последующей оплатой

№ п/п	Содержание операции	Сумма	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Передана покупателю счет-фактура	4566,40	62	90/1
2	Списана фактическая себестоимость готовой продукции	3714,52	90/2	43
3	Отражен НДС по проданной продукции	415,12	90/3	68
4	Определен финансовый результат от реализации продукции	436,76	90/9	99

 

Вариант 6. Особенность данного способа признания выручки заключается в том, что у поставщика моментом фактической реализации продукции для целей налогообложения является получение денег за продукцию, перешедшую в собственность покупателя.

Так как в учете реализация продукции и финансовый результат от реализации должны быть отражены в момент перехода права собственности на продукцию к покупателю, то учетная прибыль от продажи уменьшается на сумму потенциальной задолженности перед бюджетом по НДС с оборота по реализации. Эта задолженность станет реальной, когда продукция будет оплачена покупателем. До этого момента потенциальная задолженность бюджету по НДС отражается на отдельном субсчете к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

В 2007 году данный вариант в учете ООО «Благополучие» не применялся.

Вариант 7. Особенностью является то, что при отгрузке продукции покупателю до ее оплаты, согласно условиям договора, право собственности на продукцию переходит к покупателю только после того, как продукция будет им оплачена. Соответственно, отгруженная продукция до момента ее оплаты продолжают находиться в собственности организации-продавца. Согласно требованиям инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета продукция, отгруженная покупателю в процессе ее реализации, но до установленного договором момента продолжающая оставаться в собственности организации-продавца, отражается в учете последней на счете 45 «Товары отгруженные».

Так,  по договору поставки, заключенному между ООО «Благополучие» и ООО «Иркутскагро» предусмотрен  переход права собственности на продукцию от продавца к покупателю только после ее оплаты. 05 ноября 2007 г. по доверенности № 3, выданной торговому представителю ООО «Иркутскагро» Богомолову Е.А., им со склада ООО «Благополучие» была получена следующая готовая продукция:

- сардельки 1 сорта в натуральной оболочке в количестве 30,85 кг;

- колбаса одесская полукопченая в количестве 13,75 кг;

- колбаса вареная «венская» в количестве 13,87 кг.

Фактическая себестоимость отпущенной продукции составила 5847,00 руб. Торговому представителю ООО «Иркутскагро» была выписана счет-фактура на оплату полученного товара на общую сумму 7718,04 руб. (в том числе НДС по ставке 10% на сумму 584,70 руб.). Данная операция в бухгалтерском учете общества отражена следующими проводками:

 

 

 

Таблица 2.4 - Отражение в учете операций по отгрузке и реализации

продукции

№ п/п	Содержание операции	Сумма	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Отгружена готовая продукция покупателям	5847,00	45	43
2	Оплачена продукция	7718,04	51	62
3	Отражена стоимость готовой продукции по продажным ценам	7718,04	62	90/1
4	Списана себестоимость отгруженной продукции	5847,00	90/2	45
5	Начислен НДС	584,70	90/3	68
6	В конце месяца отражен финансовый результат от реализации продукции	1286,34	90/9	99