Теоретические аспекты учета и аудита реализации готовой продукции

 

Вариант 8. По условиям договора право собственности на продукцию переходит к покупателю только после ее оплаты, значит момент реализации не изменяет ни бухгалтерской, ни налоговой трактовки рассматриваемых нами операций. Следовательно, порядок учета в данном варианте  у продавца аналогичен вышеприведенному.

В практике работы ООО «Благополучие» отражение операций по счету 45 «Товары отгруженные» происходит не только в том случае, когда право собственности на продукцию переходит к покупателю после оплаты, но и еще в двух случаях:

- когда продукция отпускается не конечному потребителю, а посреднику;

- когда продукция отпускается по бартеру.

Рассмотрим организацию учета процесса реализации готовой продукции в этих случаях.

Так, ООО «Благополучие» заключен договор оказания посреднических услуг с ЧП Ковальчук И.Г. Договором предусмотрено, что Ковальчук И.Г. выступает посредником в операциях продажи готовой продукции ООО «Благополучие». Для выполнения посреднических функций он от имени ООО «Благополучие» находит покупателей продукции, заключает договоры купли-продажи, выписывает счета-фактуры, накладные и другие документы первичного учета, принимает оплату наличными  за продукцию. В данном случае стоимость продукции будет числиться на счете 45 до того момента, пока ООО «Благополучие» не получит от посредника отчет (извещение) об ее отгрузке конечному покупателю. Подтверждающими документами в данном случае будут являться договоры купли-продажи, доверенности на получение продукции, расписки покупателей. Посредник получает вознаграждение за оказываемые услуги в размере 5% от стоимости реализованной продукции по продажным ценам.

20 августа 2007 г. ООО «Благополучие» отгрузило ЧП Ковальчук продукцию на сумму 12407,65 руб. (по фактической себестоимости). Договором с посредником предусмотрено, что он предоставляет отчет по продажам в последний день каждого месяца. 31 августа 2005 г. ЧП Ковальчук передал в бухгалтерию ООО «Благополучие» отчет о продажах с приложением первичных документов. Согласно отчета, было реализовано продукции по фактической себестоимости на 8012,57 руб., по продажным ценам – на сумму 9815,00 руб. (в том числе НДС 801,26 руб.). В учете ООО «Благополучие» были сделаны следующие проводки (табл. 2.5).

Таблица 2.5 - Отражение в учете ООО «Благополучие» операций по

реализации продукции с участием посредника

№ п/п	Содержание операции	Сумма	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Отражена себестоимость продукции, переданной посреднической организации	12407,65	45	43
2	Отражена выручка от продажи продукции согласно отчета посредника	9815,00	62	90/1
3	Списана себестоимость продукции, переданной конечным потребителям	8012,57	90/2	45
4	Начислен НДС	801,26	90/3	68
5	Отражено вознаграждение посреднику	490,75	44	76/5
6	Выплачено вознаграждение посреднику наличными	490,75	76/5	50
7	Посредником сдана выручка в кассу  ООО «Благополучие»	9815,00	50	62
8	Сумма посреднического вознаграждения списана на расходы по продаже продукции	490,75	90/2	44
9	В конце месяца отражен финансовый результат от реализации	510,42	90/9	99

Так, 20 апреля 2007 г. ООО «Благополучие» заключило договор поставки с ООО «Артекс» на поставку мяса и мясопродуктов на общую сумму 1100 000 руб. (фактическая себестоимость продукции – 1000 000 руб., НДС – 100 000 руб.) Договором предусмотрено осуществление товарообменной операции, то есть в обмен на продукцию ООО «Благополучие» ООО «Артекс» передает колбасную продукцию по договорной стоимости 1200 000 руб. (в том числе НДС 109 091 руб.). Корреспонденция счетов приведена в табл. 2.6

Таблица 2.6 -Отражение в учете ООО «Благополучие» операций по реализации

продукции по товарообменным операциям

 

№ п/п	Содержание операции	Сумма	Дебет	Кредит
1	Отгружена продукция ООО «Артекс»	1000 000	45	43
2	Получено мясов обмен на продукцию	1090 909	10/1	60
3	Отражен НДС по поступившим материалам	109.091	19	60
4	Отражена выручка от продажи продукции	1200 000	62	90/1
5	Списана себестоимость проданной продукции	1000 000	90/2	45
6	Начислен НДС по проданной продукции	100 000	90/3	68
7	Отражена прибыль от продажи	100 000	90/9	99
8	Проведен зачет задолженностей	1200 000	60	62

 

Таким образом, ООО «Благополучие» в практике финансово-хозяйственной деятельности использует различные, разрешенные законодательством, варианты реализации и оплаты готовой продукции, которые находят отражение в бухгалтерском учете данного предприятия. Завершающим этапом изучения порядка учета готовой продукции и ее реализации становится аудиторская проверка данных вопросов, позволяющая выявить недостатки в организации учета.

 

2.4 Планирование аудиторской проверки реализации продукции

 

Цель проверки цикла выпуска и продажи готовой продукции заключается в объективной оценке полноты, своевременности и достоверности отражения в учете и отчетности показателей данного раздела, т.е. выручки от продажи, себестоимости проданной продукции, управленческих и коммерческих расходов и прибыли (убытка) от продажи.

Объекты аудита цикла выпуска и продажи готовой продукции - предметы аудиторского контроля, которые включают бухгалтерские документы, отчетность экономического субъекта и прочую внеучетную информацию, требующую исследования (табл. 2.7).

Таблица 2.7 - Объекты аудита реализации готовой продукции в

ООО «Благополучие»

 

№ п/п	Номер и наименование счета	Первичные и другие  документы, на основании  которых производятся записи в регистры	Регистры синтетического и аналитического учета		Статьи отчетности, в формировании которых участвуют данные счета
1	2	3	4		5
1	20 «Основное производство»	лимитно-заборные карты, требования, накладные на отпуск материалов, отчеты  о расходе сырья и материалов, счета-фактуры, ведомость расчета амортизации, расчетно-платежная ведомость, авансовые отчеты	оборотные ведомости, журнал-ордер № 10, Главная книга		ф.2, ф.5
2	26 «Общехозяйственные расходы»	лицевые счета, счета-фактуры, ведомости расчета амортизации		ведомость учета общехозяйственных расходов, журнал-ордер № 10, Главная книга	ф. 2
3	43 «Готовая продукция»	накладные, отчеты производства, счета-фактуры, требования на отпуск продукции, карточки складского учета,  инвентаризационные описи		ведомости № 12, 13, 14, 15, журналы-ордера № 10, 11, Главная книга	ф.1
4	44 «Расходы на продажу»	счета-фактуры, накладные, лицевые счета		ведомость № 15, журнал-ордер № 11, Главная книга	ф. 2
5	45 «Товары отгруженные»	накладные, счета-фактуры,  расчет фактической себестоимости		ведомость № 16, журнал-ордер № 11, Главная книга	ф.1
6	50 «Касса»	приходные кассовые ордера, кассовая книга		журнал-ордер и ведомость № 1, Главная книга	ф.1, ф.2, ф. 4
7	51 «Расчетные счета»	выписка банка с приложенными документами		журнал-ордер и ведомость № 2, Главная книга	ф.1, ф.2, ф.4
8	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	накладные, счета-фактуры, выписки банка		журнал-ордер № 11, ведомость № 16, Главная книга	ф. 1, ф.2,ф.5 раздел 2
8	68 «Расчеты по налогам и сборам»	налоговые декларации, выписки банка		журнал- ордер № 4, ведомость № 7, Главная книга	ф.1
10	90 «Продажи»	накладные, счета-фактуры,  приходные кассовые ордера, отчеты кассира, выписки банка, расчет фактической себестоимости		ведомость № 16, журнал-ордер № 11, Главная книга	ф.2
11	99 «Прибыли и убытки»	-		ведомость № 15, журнал-ордер № 11, Главная книга	ф.2

 

Определив цели и объекты аудита необходимо осуществить планирование проверки реализации продукции в ООО «Благополучие». Этап планирования аудиторской проверки играет решающую роль в успешном осуществлении проекта. Качественное и квалифицированное выполнение аудита предполагает тщательное планирование проверки. Согласно МСА 300 «Планирование» и ФПСАД № 3 «Планирование аудита» для формирования стратегии проведения проверки аудитору необходимо:

- знать бизнес клиента;

- понимать системы бухгалтерского  учета и внутреннего контроля;

- установить риски, присущие объекту  проверки, и рассчитать уровень  существенности;

- определить характер, сроки и  объем процедур;

- обеспечить координацию, надзор  за работой и анализ полученных результатов.

Необходимость планирования аудита вызвана следующими причинами:

- необходимостью точно определить  трудозатраты на проведение проверки;

- необходимостью выработки общих  подходов к проведению проверки  и определения выбора типа аудиторских процедур, которыми будет осуществляться проверка.

- необходимостью определения суммы, которую должен заплатить клиент.

Таким образом, исходя из причин, объясняющих необходимость планирования аудиторской проверки можно выделить следующие задачи планирования:

- сбор информации о потенциальном клиенте;

- оценка уровня существенности;

- выявление учетных областей с повышенным внутренним риском;

- формирование стратегии проведения проверки.

Планирование проводится в соответствии с общими принципами проведения аудита, а также в соответствии со следующими частными принципами: комплексность, непрерывность, оптимальность.

Общий план проверки включает в себя несколько основных этапов: анализ предоставляемой информации; определение задач и целей аудита; установление уровня существенности; оценку внутреннего контроля; оценку рисков; выбор аудиторского подхода; разработку объема работ; управление и контроль за качеством аудита. Для повышения доверия и действенности аудита общий план согласуется с клиентом.

В ходе планирования аудита реализации готовой продукции в ООО «Благополучие» за 2007 год осуществлено тестирование систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля (табл. 2.8).

Таблица 2.8 - Тесты проверки состояния системы внутреннего контроля

и бухгалтерского учета реализации готовой продукции в ООО «Благополучие»

 

№ п/п	Содержание вопроса или объект проверки	Процедура	Ответ ( +; -)
1	2	3	4
1	Обоснование цен и сроков продажи  продукции по договорам	Опрос и проверка документации	+
2	Использование при определении продажной цены утвержденного прейскуранта	Повторное выполнение процедур пересчета	-
3	Контроль последовательности нумерации или выявления неучтенных счетов-фактур и накладных	Проверка документации и повторное выполнение процедур контроля	+
4	Сопоставление количества отгруженной продукции с данными счетов-фактур	Опрос и повторное выполнение процедур документального контроля	+
5	Наличие разделения обязанностей сотрудников, занимающихся выпиской счетов-фактур, учетом продажи и выручки, полученной наличными	Наблюдение	-
6	Контроль главным бухгалтером формирования себестоимости проданной продукции	Опрос и проверка документации	+
7	Соблюдение графика документооборота по учету проданной продукции	Наблюдение, опрос	+
8	Наличие в учетной политике пункта, характеризующего момент реализации	Проверка учетной политики	+
9	Проверка записей аналитического и синтетического учета продажи	Опрос, повторное выполнение процедуры прослеживания	+
10	Датирование счетов фактур на продажу продукции днем отгрузки	Проверка документации

 

Вывод: системы бухгалтерского учета  и внутреннего контроля по учету реализации готовой продукции в ООО «Благополучие» за исследуемый период  находятся на среднем уровне.

Результаты тестирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля реализации готовой продукции контролируемого экономического субъекта определяют критерии формирования плана и программы проверки, при составлении которых следует руководствоваться федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности ФПСАД № 15 «Понимание деятельности экономического субъекта» и ФПСАД № 3 «Планирование аудита».

На следующем этапе планирования делают предварительное заключение о величине существенных показателей, то есть о той величине, при которой ошибки как единичные, так и вместе взятые суммарно могут оказать существенное влияние на данные, содержащиеся в финансовой отчетности предприятия. Основным документом, регламентирующим понятие и сущности аудиторского риска, порядок его оценки является ФПСАД № 4 «Существенность в аудите».

Оценка существенности зависит от опыта и квалификации аудитора и определяется им самим для каждого клиента с учетом объема и специфики его деятельности. Поэтому различные аудиторы подходят по-разному к этой проблеме.

Отдельные показатели бухгалтерской отчетности могут быть недостаточно точными. Но на основании этого нельзя делать вывод о том, что отчетность в целом недостоверна или что она не отражает реальное состояние дел. Неточность может быть вызвана ошибками в расчетах (неверно рассчитана сумма реализованной продукции). Однако такие неточности, выявленные аудитором, должны быть скорректированы в отчетности. Вместе с тем не всегда клиенты вносят исправления сразу – бывает, они не вносятся совсем.

В настоящее время по проблеме оценке существенности неточностей в отчетности нет единого мнения. Так, одни считают, что необходимы точные количественные оценки существенности, а другим внушает опасения жесткость таких оценок. Кроме того, при оценке существенности принимаются во внимание такие факторы как: абсолютная и относительная величина ошибки, содержание статьи отчетности, конкретные условия и кумулятивный эффект.

Существенность оценивают на стадии планирования аудита, с тем, чтобы обеспечить эффективность аудиторской проверки.

При оценке существенности используются два основных подхода – индуктивный (предполагает оценку существенности отдельно для каждой статьи, а затем суммирование оценок, с тем чтобы определить общую существенность) и дедуктивный (предполагает определение существенности отдельно для бухгалтерской отчетности в целом или отдельного ее раздела, а затем распределение оценки по отдельным статьям отчетности, с тем чтобы определить объем работ по каждому счету).