Аудит расчетов по оплате труда

Приступая к проверке правильности удержания налога на доходы, аудитору сначала необходимо выявить суммы, которые подлежат обложению данным налогом. Согласно ст.210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные ими как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение, которыми у них возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст.212 НК РФ. При получении дохода в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) и иного имущества, исчисленная исходя из рыночных цен.

Аудитору необходимо помнить, что  в налоговую базу не включаются суммы, указанные в ст.217 НК РФ – это государственные пособия (кроме пособий по временной нетрудоспособности), государственные пенсии и т.п.[3]

Кроме того, при определении размера  налогооблагаемой базы налогоплательщик имеет право на следующие налоговые  вычеты: стандартные (ст.218 НК РФ), социальные (ст.219 НК РФ), имущественные (ст.220 НК РФ) и профессиональные (ст.221 НК РФ) налоговые  вычеты. Наиболее распространенной группой  вычетов являются стандартные вычеты, т.к. их производят непосредственно  сами организации, в то время как  право на остальные группы вычетов  налогоплательщики, как правило, подтверждают самостоятельно. [3]

Таким образом, после проверки исчисления налоговой базы аудитор проверяет  правильность применения тех или  иных налоговых ставок. Они устанавливаются  ст.224 НК РФ и составляют 13, 30 и 35%. При  этом практически все доходы граждан  облагаются именно по ставке 13% в то время как ставки 30 и 35% применяются  в исключительных случаях, например с сумм выигрышей в лотереях, на тотализаторах и других, основанных на риске игр, стоимости призов и  выигрышей в конкурсах и др. мероприятиях. [3]

При проверке удержаний налога на доходы аудитор должен проконтролировать  то, что с сумм доходов, в отношении  которых применяется ставка 13%, исчисление налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом ранее удержанных сумм налога.

В заключение проверки данного объекта аудита, аудитору необходимо удостовериться в  правильности составления бухгалтерских  записей. На счетах бухгалтерского учета  суммы удержанного налога на доходы физических лиц должны отражаться по Дт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и Кт 68 «Расчеты с бюджетом». Перечисление сумм налога на доходы отражается: Дт 68 Кт 51 «Расчетный счет».

Другим  видом удержаний является удержание  по исполнительным листам. По исполнительным листам судов производятся удержания  алиментов (штрафов). Они могут удерживаться и по заявлению работника. Здесь  аудитору необходимо проверить наличие  полученных исполнительных листов, их регистрации в специальном журнале. Кроме того, необходимо проверить правильное исчисление сумм алиментов и отражение их на счетах бухгалтерского учета.

Как известно, размер алиментов на содержание несовершеннолетних детей составляет:

на  одного ребенка – ¼ (25%) от заработной платы (за вычетом НДФЛ);

на 2 детей – 1/3 (33%) от заработной платы (за вычетом НДФЛ);

на 3 и более детей – ½ (50%) от заработной платы (за вычетом НДФЛ);.

Причем  аудитору необходимо знать, что удержание  алиментов происходит со всех видов  дохода, как по основной, так и  по совмещенной работе, со всех видов  доплат, с оплаты за время отпуска, с пособий по временной нетрудоспособности, с вознаграждения за общие годовые  итоги работы. Исключением являются суммы разовых единовременных премий, компенсационных выплат за работу во вредных условиях, не носящих постоянный характер, разовой материальной помощи.

На  сумму удержаний по исполнительным листам в бухгалтерском учете  должны быть сделаны следующие записи:

Дт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на сумму удержанных алиментов;

Дт 76 Кт 50 «Касса» - на сумму выданных алиментов;

Дт 76 Кт 51 «Расчетный счет» - на сумму перечисленных  алиментов почтовым переводом.

Другой  наиболее распространенный вид удержания  – это удержания за причиненный  материальный ущерб. Если по решению  руководителя (согласно приказа, распоряжения) организации выявленная недостача  относится на виновных материально-ответственных  лиц, то согласно ст.248 ТК РФ взыскание  суммы материального ущерба с  виновного работника должно производиться  в сумме, не превышающей среднего месячного заработка. Если месячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить причиненный  работодателю ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с работника, превышает его среднемесячный заработок, то взыскание осуществляется в судебном порядке.[2]

При погашении недостачи путем удержания  из заработной в бухгалтерии должна быть сделана следующая запись: Дт 70 Кт 73.2 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

Проверка  других видов удержаний не представляет сложности. Так, при проверке удержаний  за товары, приобретенные в кредит, устанавливают период рассрочки, суммы  удержаний и сроки платежей. При  проверке погашения ссуд, выданных работникам, устанавливают сроки  и внесенные суммы, сумму удержанного  подоходного налога за пользование  ссудой.

Проверка сводных расчетов по оплате труда

Перед тем  как начать проверку аудитор составляет блок- схему расчетов по оплате труда (приложение 1)

При проверке правильности составления  учетных регистров аудитор должен быть готов к тому, что на различных  предприятиях применяются разнообразные  учетные регистры, что не должно осуждаться, если это обеспечивает полноту учетного процесса и удобно для самого предприятия.

При проверке учетных регистров  должны быть охвачены следующие вопросы:

• обеспечивает ли совокупность учетных регистров полное отражение хозяйственных операций предприятия;
• удобны ли для использования эти регистры и достаточно ли они наглядны, обладают ли большой информационной емкостью,
• пригодны ли они для составления необходимой отчетности и для пользования в экономическом анализе;
• увязаны ли они друг с другом и с Главной книгой, обеспечивая этим контроль полноты и правильности учетных записей.

Перед тем как приступить к проверке сводных расчетов по оплате труда, аудитору необходимо проверить сводную ведомость  по заработной плате, которая представляет собой сводный расчет по начислению заработной платы и удержаний  из нее. В сводной ведомости представлены коды (виды) начислений и удержаний и относящиеся к ним суммы. Кроме того, здесь отражается сумма, которая должна быть выдана работникам предприятия. При ее выдаче расчетно-платежная ведомость закрывается вместе со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

При проверке расчетно-платежной ведомости  аудитор построчно проверяет  расписки в получении денег и  суммирует выданную заработную плату. Против фамилий тех, кто не получил  заработную плату, в графе «Расписка  в получении» должен быть проставлен штамп или надпись от руки «депонировано». Расчетно-платежная ведомость в  этом случае должна закрываться двумя  суммами – выданной наличными  и депонированной. На сумму депонированной заработной платы в бухгалтерском учете предприятия делается следующая запись: Дт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Остаток денег из кассы должен быть сдан на расчетный счет, поскольку наличные деньги, взятые из банка, расходуются строго по целевому назначению.

Кроме того, аудитору необходимо проконтролировать  ведение аналитического учета депонированной заработной платы по каждой невостребованной сумме в реестре не выданной заработной платы или на депонентских карточках.

Если  не выданная ранее сумма заработной платы так и не была востребована в течение трех лет, предприятие  перечисляет ее в состав прибылей: Дт 76 Кт 99.

После проверки сводной ведомости по заработной плате, а также бухгалтерского учета  сумм депонированной зарплаты аудитор  осуществляет проверку данных по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующих с ним счетов.

Необходимо отметить, что проверка записей на счетах бухгалтерского учета  является одним из ответственных  вопросов при проведении аудита предприятия, ибо она служит делу обеспечения  достоверности показателей форм бухгалтерской отчетности, с которой  и снимается основная информация, характеризующая показатели хозяйственно-финансовой деятельности предприятия и дающая основу для принятия управленческих решений.

При сплошной или выборочной проверке аудитору следует оценить правильность указания в учетных регистрах  корреспонденции бухгалтерских  счетов исходя из экономического содержания отраженных в указанных регистрах  хозяйственных операций и выявить  случайные арифметические ошибки и  случайные неправильные бухгалтерские  записи (проводки) – для их устранения в дальнейшем, а также сознательные ошибки, т.е. бухгалтерские записи, произведенные  в целях вуалирования и фальсификации  отчетных данных.

В заключение аудита расчетов по оплате труда необходимо сверить обороты по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» с данными журналов-ордеров корреспондирующих счетов.

 При  журнально-ордерной форме учета  обороты по кредиту этого счета  (начисление заработной платы)  проверяют по данным журналов-ордеров  № 10 и 10/1, а дебетовые данные  по счету 70 (выдача заработной  платы, удержания и др.) – по  данным журналов-ордеров № 1 «Касса»  и № 2 «Расчетный счет», №  8 (по счетам учета расчетов  с бюджетом, депонентами и др.). При автоматизированной форме  учета контролю подвергаются  записи в ведомостях дебетовых  и кредитовых оборотов соответствующих  счетов.

Затем сводные данные проверяют по Главной  книге (счета 70 и 69). Сальдо по этим счетам должны быть тождественны показателям  как Главной книги, так и бухгалтерского баланса (ф. № 1) по ст. «Задолженность перед  персоналом организации» и «Задолженность перед государственными внебюджетными» раздела V пассива и по ст. «Прочие дебиторы» раздела II актива (в части долгов за работающими и органами страхования). [13]

2. Аудит расчетов по единому социальному налогу

С 1 января 2001г. главой 24 НК РФ (с 1 января 2010 отменен) установлен единый социальный налог (ЕСН), который предназначен для мобилизации  средств для реализации права  граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь. Он объединяет в себе страховые взносы, направляемые в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, а также Фонд обязательного медицинского страхования. Поэтому при проверке расчетов по ЕСН аудитору необходимо проверить правильность определения налоговой базы для исчисления налога, правильность применения налоговых ставок, установить порядок и сроки уплаты налога на предприятии, а также их документальное обоснование и проверить правильность отражения соответствующих хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета. Аудит расчетов по единому социальному налогу включает:

1. Аудит  расчетов с пенсионным фондом. Пенсионный фонд Российской Федерации  (ПФР) образован в целях обеспечения  социального страхования. Он предназначен  для выплаты государственных  пенсий, оказания материальной помощи престарелым и нетрудоспособным гражданам и т.д. Для этого каждая организация и предприятие, а также индивидуальные предприниматели производят ежемесячно сверх оплаты труда отчисления в ПФР в соответствии с установленным в централизованном порядке тарифом страховых взносов.

Приступая к проверке данного раздела, аудитор  сначала устанавливает правильность определения налоговой базы, которая  регламентируется 24 НК РФ, а именно ст.237 НК РФ. При этом аудитору необходимо учесть, что в нее не включаются суммы, указанные в ст.238 и ст.239 НК РФ. Таким образом, налоговая база (для лиц, являющихся работодателями) будет определяться как сумма  выплат и иных вознаграждений, начисляемых  налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, а также по авторским  договорам.

Далее аудитором проверяется правильность применения той или иной налоговой  ставки, которые регламентируются ст.241 НК РФ. Согласно данной статьи, страховые  тарифы взносов для налогоплательщиков-работодателей  и налогоплательщиков, не производящих выплат физическим лицам, отличаются друг от друга. Таким образом, аудитору при  определении правильности применения налоговой ставки необходимо установить категорию налогоплательщика и, исходя из этого, размер страхового взноса.

Работодатели  должны уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Т.е. часть налога, которую они  уплачивали в ПФР в 2001г., теперь, согласно вышеуказанному закону, уплачивается в федеральный бюджет. Таким образом, страховой тариф разделен на две  части. За счет первой части будет финансироваться страховая, а за счет второй – накопительная часть трудовой пенсии. Размер каждой части зависит от возраста и пола работника. Новые тарифы страховых взносов определены ст.22, а на работников, родившихся позже 1966 года.

На  данном этапе аудитору целесообразно  проверить соответствие сроков уплаты ЕСН в части страховых взносов  в ПФР действующему законодательству. На основании гл.24 НК РФ и закона №167-ФЗ за три дня до получения зарплаты, а если она не выплачивалась, то не позднее 12-го числа месяца, следующего за отчетным, организация должна уплатить двумя платежными поручениями 14% от фонда оплаты труда (страховой взнос) на счет ПФР. Не позднее 15-го числа месяца, следующего за выдачей зарплаты, необходимо отправить платежное поручение на оплату ЕСН (в части перечислений в федеральный бюджет).[3]