Облік і аналіз дебіторської забогованості

Аналітичний облік розрахунків з покупцями та замовниками ведеться на підприємстві за кожним покупцем та замовником, за кожним пред’явленим до сплати рахунком.

Облік по аналітиці за імпортними операціями ведеться за країнами-покупцями  або за номерами контрактів.

Для обліку дебіторської заборгованості покупців і замовників ТОВ «Кіпарис» використовує рахунок 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" (додаток Л, М).

Рахунок 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" призначений для обліку розрахунків  з покупцями та замовниками за відвантажену продукцію, товари, виконані роботи та надані послуги, окрім заборгованості, забезпеченої векселем, а також узагальнюється інформація про розрахунки з учасниками промислово-фінансових груп.

За дебетом рахунку 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" відображається продажна вартість реалізованої продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг (у тому числі на виконання бартерних контрактів), яка включає податок на додану вартість, акцизи та інші податки, збори (обов'язкові платежі), що підлягають перерахуванню до бюджетів та позабюджетних фондів і включені до вартості реалізації; за кредитом - сума платежів, які надійшли на рахунки підприємства в банківських установах, в касу та інші види розрахунків.

До рахунку 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" ТОВ «Кіпарис» відкриває наступні субрахунки (додаток Л, М):

361 "Розрахунки з  вітчизняними покупцями" - для  обліку розрахунків з покупцями  і замовниками, що знаходяться  на митній території України;

362 "Розрахунки з  іноземними покупцями" - для обліку розрахунків з іноземними покупцями і замовниками з експортних операцій. На ньому ведеться облік сум, аналогічних тим, що обліковуються на субрахунку 361;

Аналітичний облік розрахунків  з покупцями та замовниками повинен  забезпечити отримання даних про заборгованість, строк сплати за якою ще не настав, а також заборгованість, несплачену в строк.

Аналітичний облік розрахунків  з покупцями та замовниками ТОВ  «Кіпарис» ведеться за кожним покупцем і замовником, за кожним пред'явленим до сплати рахунком, за кожною операцією (додаток Л, М). З цією метою підприємство може вести картки аналітичного обліку на кожного дебітора або накопичувальну відомість довільної форми.

На субрахунку 362 "Розрахунки з іноземними покупцями", крім того, аналітичний облік ведеться в гривнях та валюті, обумовленій договором. Аналітичний облік повинен бути організований таким чином, щоб своєчасно надавати управлінцям необхідну повну інформацію про стан розрахунків з дебіторами з метою оптимізації її обсягу та забезпечення своєчасного погашення (табл.. 2.2).

Таблиця 2.2.

Необхідність формування облікової інформації про дебіторську заборгованість з метою управління [17,349]

Облікова інформація:		Необхідна управлінцям  для:
- структура (склад)  дебіторської заборгованості		-аналізу динаміки дебіторської заборгованості підприємства
		-формування принципів  кредитної політики та системи  кредитних умов
- термін утворення  та дата визнання в обліку  заборгованості (поточна або довгострокова)
		- систематизації і  аналізу інформації про покупців, замовників та інших дебіторів підприємства
		- моніторинг дебіторської  заборгованості
- стан заборгованості (термінова або прострочена)		-формування стандартів  оцінки платоспроможності дебіторів  і визначення умов надання  кредиту
		- формування процедури своєчасного погашення дебіторської заборгованості
- причини утворення  дебіторської заборгованості
		- забезпечення використання  на підприємстві сучасних форм  рефінансування дебіторської заборгованості
- характер можливості  погашення дебіторської заборгованості (поточна, сумнівна, безнадійна)		- побудови ефективних  систем контролю за рухом і  своєчасним погашенням дебіторської  заборгованості, особливо контролю  за заборгованістю, строк сплати  за якою ще не настав, а також  заборгованістю, не сплаченою в строк
- отримані забезпечення  дебіторської заборгованості
		- розрахунку прогнозного  розміру резерву сумнівних боргів

 

Етапи та порядок загального ведення  обліку розрахунків з покупцями  і замовниками наведено на рис. 2.1.

 

 

 

На суму оплати за відвантажену продукцію, виконані роботи та надані послуги покупцям і замовникам та на суму нарахованого ПДВ на виручку  здійснюють наступні записи: Д-т 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками", К-т 70 "Доходи від реалізації" та Д-т 70 "Доходи від реалізації", К-т 64 "Розрахунки за податками та платежами". При погашенні покупцями та замовниками своєї заборгованості:

- у випадку погашення  грошовими коштами: Д-т 30, 31, К-т  36;

- у випадку погашення  векселем: Д-т 16, 34, К-т 36.

Нижче розглянемо відображення господарських операцій по розрахунках  з покупцями і замовниками  на ТОВ «Кіпарис» (табл. 2.3)

ТОВ «Кіпарис» у жовтні 2012р. реалізувало пиломатеріали на суму 2482,00 дол. (додатки Ж, З). Дані послуги були реалізовані за межі України. Фактична собівартість послуг склала 15539,08 грн. (додаток Ф).

Таблиця 2.3

Журнал  реєстрації господарських операцій

ТОВ «Кіпарис» за 20 жовтня 2012р.

№	Первинний документ	Зміст господарської  операції	Кореспонденція рахунків		Сума, дол./грн.
			ДТ	КТ
1	специфікація (додаток  Ж), рахунок (додаток З)	Реалізовано пиломатеріали  хвойні необрізні Гунгарофо КФТ	362  “Розрахунки з  іноземними покупцями” 702 ”Дохід від реалізації товарів”	702 ”Дохід від реалізації товарів” 64 ”Розрахунки за податками  і платежами”	2482,00/20352,40     0,00
2	Калькуляція	Списано собівартість реалізованих товарів	902 “Собівартість реалізованих товарів”	28 “Товари”	15539,08
3	Довідка бухгалтерії	Включено собівартість реалізованих товарів фінансові результати	791 “Результати основної  діяльності”	902 “Собівартість реалізованих товарів”	15539,08
4	Довідка бухгалтерії	Відображено дохід від  реалізації у складі фінансових результатів	702 ”Дохід від реалізації товарів”	791 “Результати основної  діяльності”	20352,40
5	Виписка банку	Отримано грошові кошти  від Гунгарофо КФТ	312 “Поточний рахунок  в іноземній валюті”	362  “Розрахунки з  іноземними покупцями”	2482,00/20600,60

 

Облік операцій по розрахункам з покупцями та замовниками відображається  на ТОВ «Кіпарис» за допомогою програми 1С: Бухгалтерії в журналі-ордері 3 (І розділ ) та у відомості 3.1.

З даного журналу бухгалтер  може взяти інформацію, про суми платежів, які надійшли на рахунки підприємства в банківських установах, в касу та інші види розрахунків.

Відомість 3.1 ведеться у  розрізі кожного окремого покупця  і замовника. З неї бухгалтер  може отримати детальну інформацію про  кожного покупця або замовника.

На жаль, не всі борги оплачуються. У той же час у бухгалтерському обліку не оплачені фактично суми вже відображені у складі доходу підприємства. У зв’язку із цим у разі, якщо у підприємства виникає безнадійна заборгованість, вона повинна бути вирахувана із складу доходів (доход повинен бути зменшений).

Для достовірної оцінки поточної дебіторської заборгованості на дату балансу, слід виключати безнадійну дебіторську заборгованість із складу поточної дебіторської заборгованості.

Основна проблема, що виникає  при вилученні безнадійної дебіторської заборгованості, пов’язана з визначенням моменту часу, в який потрібно здійснити списання безнадійної  дебіторської заборгованості на відповідні витрати.

У міжнародній практиці існують 2 методи списання безнадійних  боргів [41, 57]:

- метод прямого списання;

- метод нарахування  резерву.

Загальну характеристику методів наведено в додатку О.

Відповідно до п.7 П(С)БО 10 „Дебіторська заборгованість” поточна  дебіторська заборгованість включається  до підсумку балансу за чистою реалізаційною  вартістю.

Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості – це сума поточної дебіторської заборгованості за вирахування резерву сумнівних  боргів [41, 58].

Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості

=

Загальна поточна дебіторська заборгованість за первісною вартістю

-

Резерв сумнівних боргів

 

Для визначення чистої реалізаційної  вартості на дату балансу обчислюється сума резерву сумнівних боргів.

Такий підхід відповідає одному з основних принципів бухгалтерського  обліку – принципу обачності (застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати зниженню оцінки зобов’язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства). Збільшення дебіторської заборгованості, наприклад, у результаті відвантаження продукції з наступною її оплатою призводить до відображення обліку та звітності доходу, який вимірюється сумою очікуваних грошових надходжень. Тому пряме списання не погашеної поточної дебіторської заборгованості на зменшення прибутку звітного року з П(С)БО 10 не передбачено.

Відповідно до П(С)БО 10 в Україні облік безнадійної  дебіторської здійснюється за методом  створення резерву сумнівних  боргів на підставі балансу (див. додаток  Б).

За іншими видами довгострокової дебіторської заборгованості такий  резерв не створюється, вони обліковуються на балансі підприємства за первинною вартістю або до моменту погашення, або до придбання заборгованістю статуту безнадійної.

Міжнародні стандарти  бухгалтерського обліку передбачають створення резерву сумнівних  боргів на підставі професійної думки керівництва підприємства про питому вагу сумнівних і безнадійних боргів у валовій сумі дебіторської заборгованості минулих років (за методом періодизації дебіторської заборгованості) [41, 59].

Економічний зміст резерву  сумнівних боргів, відповідно до національних стандартів, полягає в уточненні дебіторської заборгованості.

Таким чином, резерв сумнівних  боргів служить для відображення дебіторської заборгованості в тій  сумі, що може бути реально повернена  боржниками, тобто є активом підприємства (здатна принести економічні вигоди).

Згідно з П(С)БО 10 „Дебіторська заборгованість” п.8, розмір резерву  сумнівних боргів визнається одним  із трьох способів [65]:

1.Виходячи з платоспроможності  окремих дебіторів. Даний метод  доцільно використовувати у разі, якщо підприємство має обмежену кількість дебіторів;

2. На підставі класифікації  дебіторської заборгованості. Використовується  якщо підприємство має велику  кількість дебіторів.

3. Виходячи із питомої  ваги безнадійних боргів у  чистому доході від реалізації продукції на умовах наступної оплати.

Метод і терміни нарахування  резерву сумнівних боргів підприємство обирає самостійно, як елемент облікової  політики, що являє собою сукупність принципів, методів і процедур, які  використовуються для складання та надання фінансової звітності.

Розрахувати резерв сумнівних  боргів доцільно перед складанням звітності, а використовуватися він буде протягом звітного року при потребі  або перед складанням звітності.

При всіх способах величина резерву сумнівних боргів визначається як добуток суми дебіторської заборгованості на коефіцієнт сумнівності. Різниця у способах полягає лише у тому, які суми дебіторської заборгованості беруть участь у розрахунку і як визначається коефіцієнт сумнівності.

Коефіцієнт сумнівності  показує частку дебіторської заборгованості, щодо повернення якої у підприємства є сумніви. Як правило, значення коефіцієнта сумнівності зростає зі збільшенням періоду прострочення платежу. Але навіть щодо повернення дебіторської заборгованості, строк оплати якої ще не настав, у загальному випадку у кредитора є деякі сумніви, оскільки всі безнадійні борги спочатку проходили і цю стадію.