Облік і аналіз дебіторської забогованості

Загальна характеристика всіх методів визначення резерву  сумнівних боргів наведена в додатку  П.

Всі методи оцінки резерву  сумнівних боргів мають ряд переваг і недоліків.

1. Оцінка резерву методом  класифікації дебіторської заборгованості  хоч і досить складна у технічному  виконанні, але основана на  фактичних даних підприємства, що  є у розпорядженні бухгалтера. З іншого боку, при цьому методі коефіцієнт сумнівності визначений за даними попередніх періодів і за заборгованостями інших дебіторів, механічно поширюється по дебіторській заборгованості звітного року, що може викликати сумніви у достовірності результатів.

2. Оцінка резерву виходячи з платоспроможності окремих дебіторів навпаки групується на аналізі платоспроможності конкретних дебіторів станом на дату балансу, що в цілому викликає до них більшу довіру. З іншого боку, цей метод трудомісткий і вимагає наявності повної та достовірної інформації про фінансовий стан і ступінь платоспроможності дебіторів, що в наших умовах досить проблематично.

3. Оцінка резерву виходячи  із питомої ваги безнадійних  боргів у чистому доході від  реалізації продукції (товарів,  роботи, послуг) на умовах наступної оплати відрізняється простотою в розрахунках, однак даний резерв може створюватись виключно на дебіторській заборгованості за товари, роботи, послуги, продукцію.

4.З урахуванням вище  сказаного, метод оцінки резерву,  який групується на платоспроможності дебіторів, доцільно використовувати тільки для підприємств, які мають обмежене коло постійних покупців, з якими налагоджено довірчі відносини і щодо фінансового стану яких є достовірна інформація. Метод питомої ваги безнадійних боргів у чистому доході від реалізації продукції доцільно використовувати на підприємствах, де більшу питому вагу дебіторська заборгованість складає заборгованість за товари, роботи, послуги.

У всіх інших випадках більш застосованим є метод, який ґрунтується на класифікації дебіторської заборгованості.

Для нарахування та обліку резервів сумнівних боргів Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань підприємств і організацій  та Інструкцію про його застосування передбачено балансовий контрактивний  рахунок 38 „Резерв сумнівних боргів” (див. рисунок 2.2).

 

 

 

Дт     38 „Резерв сумнівних боргів”                          Кт

Списання сумнівної заборгованості (в кореспонденції з рахунками  обліку дебіторської заборгованості) Зменшення нарахованих резервів (в  кореспонденції з рахунками обліку доходів)

Створення резерву (в кореспонденції з рахунками обліку витрат)

 

Рисунок 2.2. Рахунок 38 „Резерв  сумнівних боргів

Рахунок 38 „Резерв сумнівних  боргів” є регулюючим до рахунка  обліку дебіторської заборгованості (за аналогією з обліку нарахування зносу необоротних активів) і застосування для уточнення оцінки дебіторської заборгованості покупців і замовників, що обліковуються на рахунку 36 „Розрахунки з покупцями та замовниками” Він слугує для відображення дебіторської заборгованості у тій сумі, що може бути реально відшкодована боржником (у протилежному випадку вона не буде визнана активом).

Таким чином, завдяки  рахунку 38 може бути визначена чиста  реалізаційна вартість дебіторської заборгованості (сума яку очікується отримати від дебіторів).

Такий підхід дозволяє отримати інформацію про те, яка сума не може бути стягнена з дебіторів.

Аналітичний облік на рахунку 38 „Резерв сумнівних боргів”  ведеться в розрізі боржників  чи за термінами погашення дебіторської заборгованості.

Нарахування резерву сумнівних боргів на дату балансу супроводжується записом:

Дт 944 „Сумнівні борги”

Кт 38 „Резерв сумнівних  боргів”.

Будь-які активи, за якими  не очікується у майбутньому економічних  вигод, не повинні обліковуватися на балансі підприємства і виглядають списанню. Це повною мірою відноситься до будь-яких видів дебіторської заборгованості при її визнанні безнадійною.

Нарахування суми резерву  сумнівних боргів за звітний період відображається у Звіті про фінансові  результати у складі інших операційних витрат.

Отже, застосування методу створення резерву, виходячи з даних  Балансу на основі аналізу платоспроможності  окремих дебіторів, або періодизації дебіторської заборгованості, (або  виходячи із питомої ваги безнадійних  боргів у чистому доході від реалізації продукції) спрямована на розрахунок чистої реалізаційної вартості дебіторської заборгованості, тобто корегування загальної суми дебіторської заборгованості та на величину резерву сумнівних боргів (дотримання принципу обачності).

Враховуючи викладене, слід відмітити, що операції стосовно нарахування резерву сумнівних боргів і списання сумнівної та безнадійної дебіторської заборгованості, котрі впливають на величину витрат звітного періоду, відображається виключно в бухгалтерському обліку (а не податковому) підприємства.

При обчисленні оподаткованого прибутку ні нарахований резерв, ні списана безнадійна дебіторська  заборгованість до складу валових витрат підприємства не включаються. Так само, як включення на звітну дату показника  величини резерву сумнівних боргів в доходи для бухгалтерського обліку не належать до валового доходу підприємств.

В обліковій політиці ТОВ «Кіпарис» зазначено, що величина резерву сумнівних боргів буде визначатися  з платоспроможності клієнтів, оскільки підприємство здійснює продаж товарів та надання послуг в кредит тільки за рішенням керівника і клієнтам платоспроможності, яких воно твердо впевнено (додаток  Р).

На сьогоднішній день, на підприємстві нема сумнівної дебіторської заборгованості, на яку створюється резерв сумнівних боргів. Про це свідчать дані наведені у балансі (додаток Б). У примітках до фінансової звітності відображається поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги в розрізі її класифікації, за строками непогашення.

2.2. Особливості обліку дебіторської заборгованості

в країнах світу

 

Розрахунки з покупцями  і замовниками на підприємствах  різних країн мають певні відмінності, що зумовлені соціальними, економічними та політичними чинниками. Тому всі  підприємства різних країн світу  при обліку дебіторської заборгованості керуються національними стандартами, які грунтуються на МСБО, або самими міжнародними стандартами бухгалтерського обліку (МСБО). Облік розрахунків з покупцями і замовниками організовується на підприємствах у відповідності із законами країни в якій  проводиться діяльність підприємства та МСБО 32 « Фінансові інструменти: розкриття та подання», МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка», МСБО 17 «Оренда», МСБО 7 «Звіт про рух грошових коштів», тощо.

Дебіторська заборгованість - це фінансовий актив, який є контрактним правом отримувати грошові кошти або цінні папери від іншого підприємства [61, 44].

Іншими поширеними прикладами фінансових активів, що дозволяють контрактним  правом отримувати грошові кошти  в майбутньому ,є:

• векселі до отримання;
• позики до отримання;
• облігації до отримання.

Згідно з МСБО 39 поточну  дебіторську заборгованість, яка  не призначена для продажу, слід відображати  в балансі за чистою вартістю реалізації,яка  визначається шляхом вирахування з  первісної вартості такої суми дебіторської заборгованості, яка, як очікується, не буде сплачена дебіторами [55].

Виходячи з принципу обачності, сума дебіторської заборгованості, щодо якої існує ймовірність несплати, звичайно списується на витрати підприємства шляхом створення резерву сумнівних боргів.

У різних країнах цей резерв може моти різну назву, зокрема:

• забеспечення безнадійних боргів (provision for bad debts);
• поправка на рахунках,що не будуть сплачені (allowance for uncollectible accounts).

МСБО не визначають методи обчислення резерву сумнівних боргів. У міжнародній практиці поширені два основні методи:

• відсотка продажу(percentage-of-sales method);
• періодизація дебіторської заборгованості(aging of accounts receivable method).

За методом відсоток продажу сумнівна дебіторська заборгованість визначається як добуток чистого продажу в кредит за звітний період та певного відсотка цього продажу, який, як свідчить попередній досвід, не буде сплачено у майбутньому.

Метод періодизації дебіторської заборгованості вимагає аналізу  залишку дебіторської заборгованості на кінець звітного періоду щодо обліку її непогашення.

На основі цього аналізу  до кожної групи дебіторської заборгованості застосовується певний відсоток сумнівних боргів, який базується на досвіді минулих періодів.

Якщо кількість дебіторів  у компанії порівняно невелика, може бути застосований аналіз платоспроможності  конкретних дебіторів замість періодизації їхньої дебіторської заборгованості із застосуванням середнього відсотка сумнівних боргів.

У разі, коли дебітори, заборгованість яких була раніше списана як безнадійна, стають платоспроможними, їхня дебіторська  заборгованість відновлюється, що відображається записом:

Д-т рахунку  ²Дебітори²

К-т рахунку "резерв сумнівних боргів" або рахунку ²Дохід від повернення списаної дебіторської заборгованості ²

Дебіторська заборгованість може бути продана іншій компанії (фактору), яка отримує право на інкасацію такої дебіторської заборгованості. При цьому продаж дебіторської заборгованості може супроводжуватися гарантією продавця (регресом) відшкодовувати певну суму фактору в разі неотримання останнім платежів від дебіторів.

У Франції аналітичний  облік докладніший і може давати оцінку не тільки в грошовому, але і в трудовому і натуральному показниках з перерахуванням прізвищ працівників і назв фірм-партнерів і підрядників: це дає повну інформацію і є матеріалом для обороту по рахунках, а також дозволяє контролювати проходження сум матеріалів в процесі господарської операції [35, 15].

Синтетичний облік групує і узагальнює облік складу і проходження  засобів підприємства, їх джерел і  споживачів в єдиному грошовому  виразі, забезпечуючи формування сум  для звітності, загальної для  кожного рахунку, — для заповнення балансу і інших форм звітності.

Сальдо синтетичного рахунку певного номера в плані  рахунків повинне бути рівно сумі сальдо всіх аналітичних рахунків того ж номера, а суми оборотів по дебету і кредиту синтетичного рахунку  рівні відповідно сумам оборотів по дебету і кредиту всіх аналітичних рахунків цього номера.

У Франції аналітичний  облік товарів в бухгалтерії  ведеться різними способами.

Найбільш поширеними є сортовий і партійний.

При сортовому способі  в умовах ручної праці на кожне  найменування і сорт товару зазвичай відкривають карточки натурально-вартісного (кількісно-сумового) обліку, в яких показують залишки, прихід і витрату товарів. Форма таких карток в основному ідентична карткам складського обліку з тією лише різницею, що залишки і рух товарів відображаються не тільки в натуральних показниках, але і в грошовому виразі. Записи в картках ведуть на підставі прибуткових і видаткових документів, прикладених до товарних звітів (супровідним реєстрам), що здаються в бухгалтерію матеріально відповідальними особами.

Для перевірки правильності облікових записів після закінчення місяця в картках підраховують підсумки приходу і витрати, визначають залишки  товарів на початок наступного місяця. При партійному способі аналітичний  облік ведуть на партійних картах, що передаються в бухгалтерію матеріально відповідальними особами. Для перевірки правильності облікових записів на 1-е число кожного місяця (а також на дату інвентаризації) за даними партійних карт складають оборотну відомість, в якій кожну партію товарів записують окремим рядком.

Згідно нормативним  документам, що діють у Франції, бухгалтерія зобов'язана забезпечити тотожність аналітичного обліку оборотам і залишкам по рахунках синтетичного обліку на 1-е число кожного місяця.

Рахунок 41 ²Покупці і зв'язані з ними розрахунки² та рахунок 46²Різні дебітори та кредитори ² призначені для обліку розрахунків з покупцями і замовниками.

  Спільним для всіх країн світу є те, що реалізація товарів регулюється різними видами договорів: купівлі-продажу, міни, комісії і ін.

Згідно ст. 454 Господарського кодексу Російської Федерації (ГК РФ) за договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) зобов'язується передати річ (товар) в власність іншій  стороні (покупцеві), а покупець - прийняти цей товар і сплатити за нього  певну грошову суму (ціну) [60, 23].

Існує декілька видів  договорів купівлі-продажу, з яких найбільш поширеними на практиці є  договір постачання і договір  роздрібної купівлі-продажу.

Згідно ст. 506 ГК РФ за договором постачання постачальник-продавець, що здійснює підприємницьку діяльність, зобов'язується передати в обумовлений термін або терміни виготовлення або куплені ним товари покупцеві для використання в підприємницькій діяльності або в інших цілях, не пов'язаних з особистим, сімейним, домашнім і іншим подібним використанням.