Проблемы исчисления и уплаты НДС

 

Рисунок 3.4 – Сравнительная характеристика показателей исчисления НДС ООО «ЭкспоТех»в 2011 – 2012 г.

 

Анализируя данные из таблиц можно сделать вывод, что  в 2012 году к налогооблагаемым объектам кроме сумм реализации товаров прибавились  суммы авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров. Так в частности сумма авансовых платежей носит сезонный характер. В динамике наблюдается рост авансовых платежей с мая по сентябрь включительно. В мае авансовые платежи составили 493399 рублей, в июне составили 476177 рублей, в июле – 405794 рубля, в августе – 447987 рублей, в сентябре сумма авансовых платежей составляла 447379 рублей. В октябре и ноябре сумма авансовых платежей составила 244893 и 328998 рублей соответственно. Всего за 2009год сумма авансовых платежей составила 4694344 рублей. В 2013 году авансовые платежи носят скачкообразный характер. В январе их сумма составляет 1000159 рублей, в феврале происходит значительное уменьшение до 293651 рубля, такая динамика сохраняется до апреля. Начиная с апреля по июль включительно, сумма авансовых платежей увеличивается. В апреле она составляет 384602 рубля, в мае – 355916 рубля, в июне – 314166 рубля, в июле – 319110 рублей. С августа происходит значительное снижение поступления авансовых платежей. В августе – 247433 рубля, в сентябре – 295511 рублей. И такая тенденция сохраняется до конца года. Такая динамика поступления авансовых платежей определило динамику поступления НДС в бюджет.

Динамика изменения  суммы НДС, подлежащая уплате в бюджет за 2012 и 2013 годы представлена на рисунках 3.5 и 3.6.

Анализируя данные рисунка 3.5, можно сделать вывод, что за 2012 год сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, составила 6581669 рублей.

При этом в течение  рассматриваемого периода наибольшая сумма, подлежащая уплате в бюджет, сложилась в июле месяце и составила 1100167 рублей, также в октябре сумма НДС составляла 979931 рубль, в июне исчисленная сумма НДС составляла 903718 рублей. В остальные месяцы рассматриваемого периода, суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет, была значительно ниже.

          Рисунок 3.5 – Динамика изменения суммы НДС, подлежащей перечислению в бюджет в 2011 году

 

Рисунок 6 – Динамика изменения суммы НДС, подлежащей перечислению в бюджет в 2012 году

 

По данным графика  на рисунке 3.6 видно, что максимальное значение суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, отмечается в марте и сентябре. Это свидетельствует о том, что товарооборот в 2011 году имел не равномерный сезонный характер. К 2012 году была произведена значительная работа по улучшению сбытовой деятельности. В результате чего характер товарооборота значительно изменился в 2012 году, что благоприятно повлияла на характер динамики суммы НДС, подлежащей перечислению в бюджет. О чём свидетельствует кривая на рисунке 3.6.

2.3 Анализ налоговых платежей

 

Финансовая отчетность содержит информацию о некоторых  основных начисленных налоговых  платежах, в том числе налоге на прибыль (форма 2) и отчислениях на социальные нужды (форма 5), а также  о денежных средствах, направленных организацией в бюджет и социальные фонды (форма 4). Необходимо отметить, что денежные средства организации, направленные на расчеты по налогам и сборам (форма 4), включают платежи по подоходному налогу, которые организация обязана исчислить, удержать у налогоплательщиков (работников организации) и уплатить в бюджет. Поэтому в ходе анализа необходимо эти суммы вычесть из суммарных налоговых платежей организации, с тем чтобы определить налоговую нагрузку на организацию.

 В то же время  в финансовой отчетности отсутствует  информация о таком важнейшем налоге, как налог на добавленную стоимость. Платежи по этому налогу тем не менее можно приблизительно оценить как произведение ставки НДС на разность между выручкой и затратами, по которым имеет место вычет НДС, в том числе материальными и прочими затратами.

 Кроме того, в финансовой  отчетности имеется информация  о налоговой базе по налогу  на имущество - остаточной стоимости  основных средств и доходных  вложений в материальные ценности, что позволяет сделать соответствующие  приблизительные расчеты по налогу на имущество. Таким образом, на основе финансовой отчетности можно не только оценить суммарные налоговые платежи, но и рассчитать их ориентировочную структуру в разрезе основных налогов. Для этого необходимо определить налоговые платежи организации в бюджет и внебюджетные фонды по формуле:

Н = Пб + Пф – Нпд, где:

Пб – денежные средства организации, направленные на расчеты по налогам и сборам, публикуемые в форме 4;

Пф – денежные средства организации, направленные на расчеты с внебюджетными фондами, публикуемые в форме 4;

Нпд – денежные средства, направляемые организацией на уплату подоходного налога, удерживаемого с работников; определяются как произведение ставки подоходного налога и затрат на оплату труда.

Затем необходимо рассчитать налог на имущество и вычесть его из суммарных налоговых платежей. Также из суммарных налоговых платежей организаций необходимо вычесть налог на прибыль, отчисления на социальные нужды и налог на имущество. Оставшаяся сумма будет характеризовать платежи по налогу на добавленную стоимость и прочие налоги. На основании этих данных можно рассчитать показатели структуры и динамики налоговых платежей. Необходимо отметить, что такого рода расчеты будут более точными, если кредиторская задолженность по налоговым платежам и платежам в социальные фонды незначительна и стабильна, то есть несущественно меняется к концу года, поскольку в расчетах одновременно фигурируют как начисленные, так и уплаченные налоги. При значительных изменениях фискальной кредиторской задолженности необходимо учитывать, что фискальные платежи, отражаемые в форме 4, не будут в точности соответствовать изучаемому периоду времени.

 Анализируя показатели  налоговых платежей, целесообразно  оценить эволюцию структуры выручки  с точки зрения ее "налогоемких" и "неналогоемких" составляющих, резкое увеличение которых на фоне снижения налоговой нагрузки может интерпретироваться как косвенный признак налоговой оптимизации. "Налогоемкие" составляющие выручки - это такие ее составляющие, рост которых приводит к увеличению налоговых платежей, а "неналогоемкие" - это составляющие, увеличение которых приводит к снижению налоговых платежей. При использовании механизмов налоговой оптимизации налогоемкие составляющие будут снижаться, а неналогоемкие - увеличиваться. Для оценки структуры выручки можно использовать показатели "средней" структуры, которые, по данным Росстата, таковы: удельный вес прибыли до налогообложения - 15%, удельный затрат на оплату труда - 12,75%, отчислений на социальные нужды - 3,57%, материальных затрат, амортизации, прочих затрат - 68,68%.

 Для оценки налоговой  нагрузки могут использоваться  следующие относительные показатели.

Для анализа общей  налоговой нагрузки - отношение суммы  платежей организации в бюджет и  социальные фонды к финансовым результатам, публикуемым в форме 2: суммарным доходам, включающим выручку и прочие доходы, выручке, добавленной стоимости, чистой добавленной стоимости и расчетной прибыли. Добавленная стоимость в целях настоящего анализа может быть рассчитана как разность между выручкой и материальными затратами. Кроме того, добавленная стоимость может быть рассчитана как разность между поступлениями по текущей деятельности и платежами поставщикам за приобретенные товары, работы, услуги, сырье и др. Для того чтобы отличать эти два показателя, второй показатель далее назван "оплаченной добавленной стоимостью". Чистая добавленная стоимость - это разность между выручкой и материальными затратами, амортизацией, прочими затратами. Расчетная прибыль - это сумма чистой прибыли организации и платежей в бюджет и социальные фонды; расчетная прибыль показывает прибыль организации при условии отсутствия платежей государству. Налоговая нагрузка на расчетную прибыль показывает процент изъятия государством заработанной организацией прибыли в условиях ее функционирования в безналоговой среде. Налоговую нагрузку также можно оценивать через показатели поступлений по текущей деятельности, которые отражаются в форме 4, в этом случае в знаменателе соответствующих формул будут стоять суммарные поступления по текущей деятельности или суммарные поступления за вычетом платежей поставщикам.

Показатели налоговой  нагрузки целесообразно сравнивать с отраслевыми показателями с  учетом региональных особенностей налогообложения  организации. Для сравнительного анализа налоговой нагрузки на организацию можно воспользоваться методикой расчета "идеальной" налоговой нагрузки . В соответствии с этой методикой "средняя" структура выручки, как было отмечено выше, такова: доля прибыли - 15%, доля затрат на оплату труда - 12,75%, доля платежей в социальные фонды - 3,57%, доля материальных затрат, амортизации и прочих затрат - 68,68%. С учетом этих показателей несложно рассчитать налоговую нагрузку по трем основным налогам - НДС, налогу на прибыль и платежам в социальные фонды. Так, при условии, что выручка равна 100 тыс. руб., платежи по налогу на прибыль, НДС и социальные фонды будут рассчитываться следующим образом:

  = 0,24 х 15 + 0,18 х (100 - 68,8) + 3,57 = 12,808 тыс. руб.

 Тогда налоговая  нагрузка относительно выручки (нетто) будет равна 12,81%, относительно чистой добавленной стоимости - 40,89%, относительно расчетной прибыли - 52,91%.

"Идеальная" налоговая  нагрузка на оплату труда, рассчитанная  на условный уровень затрат  на оплату труда в размере  100 тыс. руб. (без применения регрессивной шкалы), определяется по формуле, числитель которой представляет собой сумму единого социального налога и подоходного налога, а знаменатель - выплачиваемую заработную плату, очищенную от подоходного налога:

 Результатом анализа  относительных показателей налоговой нагрузки будет формирование заключения о том, насколько значительны отклонения от "идеальной" налоговой нагрузки.

 Отражение в отчетности  в соответствии с ПБУ 18/02 таких  показателей, как отложенные налоговые  активы и отложенные налоговые обязательства, постоянные налоговые активы и постоянные налоговые обязательства, расширяет возможности для анализа расчетов по налогу на прибыль, в частности позволяет понять, почему при наличии незначительной бухгалтерской прибыли организация вынуждена осуществлять значительные платежи по налогу на прибыль и наоборот (что бывает значительно реже). Кроме того, отражение в балансе таких показателей, как отложенные налоговые активы и обязательства, позволяет дать оценку будущим налоговым платежам - отложенные налоговые активы в будущем приведут к снижению налоговых платежей по налогу на прибыль, а отложенные налоговые обязательства, наоборот, к их увеличению.

  Перед анализом  платежей по налогу на прибыль  целесообразно оценить корректность  отражения соответствующих показателей в финансовой отчетности. Для этого целесообразно проверить расчет нескольких показателей, а именно - чистой прибыли, текущего налога на прибыль, отложенных активов и обязательств отчетного года.

 В процессе проведения  анализа необходимо оценить отклонения бухгалтерской прибыли до налогообложения от налогооблагаемой прибыли. При этом надо учитывать, что организации выгодно превышение бухгалтерской прибыли над налогооблагаемой или равенство этих показателей; отклонения бухгалтерской прибыли от налоговой обусловлены наличием постоянных и временных разниц.

Для итоговой оценки соотношения  условного и текущего налогов  и выяснения причин отличия этих двух показателей необходимо рассчитать условный налог на прибыль. Показатель может быть рассчитан двумя способами. Во-первых, как произведение ставки налога на прибыль и бухгалтерской прибыли до налогообложения:

                                          

                                                (3.1)

 

Используя такой способ расчета условного налога на прибыль, необходимо учитывать, что если организация имеет источники доходов, облагаемых по ставкам, отличным от базовой ставки, то такой расчет не будет корректным.

Второй вариант расчетов - через корректировку текущего налога на прибыль по формуле:

 

                           

                             (3.2)

 

Получив значение условного  налога на прибыль, можно переходить к заключительному этапу анализа  расчетов по налогу на прибыли - расчету  отклонения текущего налога от условного налога. Такое отклонение определяется по формуле:

 

                                                                                (3.3)

 Положительное значение  показателя свидетельствует о  том, что фактические платежи  организации по налогу на прибыль  превышают условные, рассчитанные на основе бухгалтерской прибыли. Это, очевидно, не выгодно организации и может быть связано с тем, что сумма постоянных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов превышает сумму постоянных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.

Исходные данные для  расчетов для анализа налоговой нагрузки ООО «ЭкспоТех», сформированные по публикуемой финансовой отчетности, приведены в таблице 3.5.

Таблица 3.5 – Исходные данные для анализа налоговой нагрузки по данным финансовой отчетности, тыс. руб.

Показатель	Предыдущий год/начало года	Отчетный год/конец  года
Баланс
Отложенные налоговые  активы
НДС по приобретенным  ценностям	3250	6466
Отложенные налоговые  обязательства	1363	1634
Кредиторская задолженность  по налогам и сборам	1101	2439
Кредиторская задолженность  перед государственными внебюджетными  фондами	2599	369
Отчет о прибылях и  убытках
Отложенные налоговые  активы	(1429)	–
Отложенные налоговые  обязательства	438	271
Текущий налог на прибыль	3916	7978
Постоянные налоговые  обязательства	1553	1741
Постоянные налоговые  активы
Отчет о движении денежных средств
Денежные средства, направленные на расчеты по налогам и сборам	10 847	17 500
Денежные средства, направленные на расчеты с внебюджетными фондами	8563	10 735
Приложение к бухгалтерскому балансу
Отчисления на социальные нужды	8908	8505