Аудит учетной политики коммерческой организации для целей бухгалтерского учета и налогообложения

Учетную политику разрабатывают все организации независимо от организационно-правовых форм. Если организация существует не первый год, то в учетной политике, представляемой вместе с годовой отчетностью в налоговые органы, раскрываются только случаи применения новых способов учета. Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решения заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания которых невозможна достоверная оценка финансового положения, денежного оборота или результатов деятельности организации.

Учетная политика, являющаяся реализацией одного и того же метода бухгалтерского учета, неодинакова в разных организациях. Возможность выбора конкретных способов оценки, калькуляции, состава и порядка ведения счетов, особенности их использования – все это составляет степень свободы организации в формировании учетной политики. Основное назначение и главная задача принимаемой учетной политики – максимально адекватно отразить деятельность организации, сформировать полную, объективную и достоверную информацию о ней, полезную для принятия эффективных экономических решений.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной жизни, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

Учетная политика обеспечивает реализацию элементов метода бухгалтерского учета. Взаимосвязь элементов метода бухгалтерского учета и учетной политики организации отражена на рисунке 1.1.

Метод бухгалтерского учета представляет собой совокупность приемов первичного наблюдения (документация и инвентаризация), стоимостного измерения (оценка и калькуляция), текущей группировки (счета и двойная запись) и итогового обобщения (баланс и отчетность) фактов хозяйственной жизни.

Все приемы и способы, используемые как метод ведения бухгалтерского учета, взаимосвязаны и дополняют друг друга.

Рисунок 1.1 – Взаимосвязь элементов метода бухгалтерского учета и учетной политики организации

Документация и инвентаризация. В бухгалтерском учете каждый факт хозяйственной жизни, все сделки и события в обязательном порядке должны быть оформлены документально. Документ является письменным распоряжением на выполнение каких-либо сделок, операций, либо письменным подтверждением совершения факта хозяйственной жизни.

Согласно Федеральному закону №402-ФЗ, в бухгалтерском учете отсутствуют обязательное применение унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденной Госкомстатом РФ. С 1 января 2013 года формы первичных документов утверждает руководитель организации.

Обязательные реквизиты:

1. Наименование документа;

2. Дата составления;

3. Наименование экономического  субъекта;

4. Содержание фактов хозяйственной  жизни с указанием единиц измерения;

5. Величина натурального  и денежного измерения факта  хозяйственной жизни с указанием  единиц измерения;

6.Наименование должностного  лица, совершившего сделку, и ответственного  за правильность оформления свершившегося  события;

7. Подписи лиц, предусмотренным  п.6 с указанием их фамилий и  инициалов.

Можно сделать вывод, что перечень обязательных реквизитов первичных учетных документов в целом остался прежним.

В ч.3 ФЗ №402 установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен при свершении факта хозяйственной жизни, а если это невозможно, непосредственно после его окончания.

Первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, заверенного электронной подписью (ч.5, 6 ФЗ №402).

Документирование всех фактов хозяйственной жизни позволяет осуществлять сплошное и непрерывное наблюдение за всеми хозяйственными процессами, а для обеспечения достоверности отражения хозяйственных сделок и событий периодически проводится инвентаризация, т. е. проверка соответствия данных бухгалтерского учета фактическому наличию активов и обязательств.

Учетная политика организации должна регламентировать порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации.

Инвентаризация – это не только средство контроля, но и способ регистрации фактов, которые в силу некоторых причин не были учтены, например, естественная убыль, пересортица, хищения и т. п. Законодательством предусмотрены различные формы и методы проведения инвентаризации, которые организация должна использовать при составлении приказа об учетной политике и определении порядка проведения инвентаризации, с учетом специфики своей деятельности и задач, которые необходимо решить в ходе инвентаризации. Виды инвентаризаций можно классифицировать следующим образом:

а) по обязательности проведения:

– обязательная – инвентаризация проводится в обязательном порядке в соответствии с законодательством;

– инициативная – проводится по решению руководителя.

б) по периодичности:

– плановая – проводится в установленные порядком проведения инвентаризации сроки;

– внеплановая – проводится по решению руководителя организации вне утвержденного плана для обеспечения дополнительного контроля над сохранностью отдельных видов активов, либо необходимость ее проведения предусмотрена законодательством.

в) по степени охвата:

– полная – инвентаризации подвергаются все объекты активов и обязательств;

– частичная – проверке подлежит один или несколько видов активов и обязательств.

д) по методу проведения:

– натуральная – состоит в непосредственном наблюдении объектов и определении их количества путем подсчета, взвешивания, обмера и т.п.;

– документальная – инвентаризация состоит в проверке документального подтверждения наличия объектов.

Документальное оформление всех фактов хозяйственной деятельности и инвентаризация являются средствами контроля за сохранностью материальных ресурсов, денежных средств и состоянием расчетов, они обеспечивают полноту и достоверность ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с Федеральным законом №402-ФЗ "О бухгалтерском учете" порядок и сроки проведения инвентаризации активов и обязательств определяются экономическим субъектом, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Инвентаризация проводится обязательно в следующих случаях:

– при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

– перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

– при смене материально ответственных лиц;

– при установлении фактов хищения, злоупотребления, а также порче ценностей;

– в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

– при реорганизации или ликвидации организации;

– в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

При коллективной материальной ответственности инвентаризации проводятся при смене руководителя коллектива, при выбытии из коллектива более 50% его членов, а также по требованию одного или нескольких членов коллектива.

Таким образом, в зависимости от величины организации, видов осуществляемой деятельности и иных обстоятельств в отчетном году может быть проведено несколько инвентаризаций.

Внутренний контроль, как правило, осуществляется в организациях силами контрольно-ревизионной комиссии или подразделениями внутреннего аудита, деятельность которых регламентируется соответствующим положением. Поскольку график документооборота и рабочий план счетов представляют собой довольно объемные документы, их следует включить в приложение к учетной политике. Также в составе приложений следует привести применяемые в организации формы первичных документов, по которым не предусмотрены типовые формы, формы внутренней бухгалтерской отчетности (в первую очередь, это актуально для организаций, имеющих сложную внутреннюю структуру и разветвленную сеть филиалов), а также формы внешней бухгалтерской отчетности, разработанные на основе образцов, рекомендованных Минфином России. Непосредственно в учетной политике целесообразно установить критерий существенности показателей для раскрытия в составе бухгалтерской отчетности.

В компании ООО "ФИРСТ" форма учетной политики нормативно не регламентирована и оформляется приказом. В этом случае она имеет исключительно текстовый формат с выделением отдельных пунктов. Более удобна табличная форма построения учетной политики.

Предлагаю в ООО "ФИРСТ" применять табличную форму построения учетной политики, с наглядными ссылками на нормативные документы, являющиеся обоснованием (основанием) для выбранного организацией способа ведения бухгалтерского учета. Этот документ будет более структурированным. Табличная форма позволит графически выделить в общем объеме документа отдельные разделы, соответствующие конкретным объектам или направлениям учета. Все это облегчит последующее использование учетной политики работниками организации в процессе ежедневной работы. Особенно актуально это в том случае, если бухгалтерская служба имеет сложную иерархическую структуру с разделением учетных работ по направлениям. При этом утверждаемая приказом учетная политика является самостоятельным законченным документом (например, положением), имеющим собственную логическую структуру и форму, соответствующую целям ее создания. В этом случае документ становится приложением к соответствующему приказу об учетной политике.

В ходе инвентаризации проверяется фактическое наличие соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета (ч.2 ФЗ №402), затем производится уточнение и корректировка показателей учета.

Оценка и калькуляция. Одной из особенностей бухгалтерского учета является то, что все факты хозяйственной жизни и активы организации должны быть представлены в единой денежной оценке. Оценка – это способ измерения в денежном выражения активов организации и источников их образования. В процессе оценки натуральные и трудовые показатели переводятся в денежные с помощью цен, тарифов, должностных окладов и т.д.

Правильность оценки активов имеет важное значение для построения всей системы бухгалтерского учета, поэтому оценка должна быть реальной и устанавливаться по единым правилам. Реальность оценки выражается, прежде всего, в том, что все хозяйственные средства отражаются в учете по фактической стоимости. Например, первоначальная стоимость приобретенных основных средств формируется с учетом затрат, которые связаны с их приобретением, а основные средства, полученные безвозмездно, оцениваются по реальной рыночной стоимости.

Нормативными документами установлены единые правила оценки хозяйственных средств организации, т.е. единообразие отражения их стоимости, которое выражается в том, что одни и те же объекты в учете одинаково оцениваются на всех предприятиях в течение всего срока службы.

С оценкой хозяйственных средств тесно связана калькуляция. Ее назначение состоит также и в том, чтобы дать оценку хозяйственным процессам, т. е. произвести их расчет. Калькуляция – это способ группировки и обобщения затрат, на основе которого определяется себестоимость материальных ценностей, готовой продукции, выполненных работ и т.п. Кроме того, калькуляция используется не только для расчета себестоимости объектов учета, но и для контроля за величиной затрат, формирующих эту себестоимость.

Система счетов и двойная запись. Бухгалтерский счет открывается на каждый объект учета и является источником информации о наличии, поступлении и выбытии хозяйственных средств. Число счетов, их названия определяются Планом счетов, а структура счетов зависит от объектов учета. На бухгалтерских счетах отражается повседневный, текущий учет фактов хозяйственной жизни, а любая хозяйственная сделка, событие – это элементарное действие, вызывающее изменение состояния хозяйственных средств (их увеличение или уменьшение).

Двойная запись обеспечивает взаимосвязанное отражение наличия и движения средств организации, а также позволяет контролировать правильность записей на бухгалтерских счетах, так как каждая операция находит отражение по дебету и кредиту взаимосвязанных счетов.

Баланс и отчетность. Хозяйственная деятельность предприятия протекает непрерывно. Ежедневно совершаются сотни хозяйственных сделок, событий. При этом хозяйственные средства и их источники постоянно находятся в движении, изменяются, что находит свое отражение на счетах бухгалтерского учета. Бухгалтерский баланс дает сведения статического характера, он отражает состояние средств и источников в виде конечных итогов. Итоговая стоимостная оценка хозяйственных средств, которыми располагает организация, отражается в активе баланса, а итоговая стоимостная оценка источников, за счет которых формируются хозяйственные средства, отражается в пассиве баланса. Поскольку каждому средству соответствует определенный источник его образования, суммы актива и пассива должны совпадать. Бухгалтерский учет ведется в стоимостном выражении, следовательно хозяйственные средства и источники их образования в балансе отражаются в денежном выражении.

Цикл учетной работы завершается составлением отчетности. Отчетность – это совокупность сведений об имущественном, финансовом положении и результатах работы организации. Отчетность должна давать достоверное и полное представление о ее хозяйственной деятельности в целом.

Финансовая отчетность составляется на основе документально подтвержденных, выверенных записей на счетах бухгалтерского учета, поэтому до составления отчетности необходимо уточнить оценку активов и пассивов, для чего проводится инвентаризация. Для сравнения в финансовой отчетности приводятся показатели предыдущего отчетного периода.