Теоретические исследования экономических аспектов управления качеством продукции

Продолжение таблицы 1.6

Характеристика	Управленческий учет	Бухгалтерский учет
Форма учета	Произвольная форма, установленная внутренними документами предприятия	Общепринятые формы  учета
Юридические требования	Отсутствуют	Ведется обязательно в соответствии с требованиями законодательства
Точность учета	Устанавливается руководством и регламентируется внутренними документами	Регламентируется государственными органами
Частота подачи информации	Регламентируется внутренними документами предприятия	Раз в год (полгода, квартал, месяц)
Масштаб учета	Охватывает отдельные  подразделения предприятия или сферы деятельности в зависимости от коммерческих интересов	Охватывает деятельность предприятия в целом
Временное соотнесение  информации	Информация имеет характер прогноза; информация об уже свершившихся фактах; детальная информация о предполагаемых затратах и доходах	Отчет об уже свершившихся операциях и фактах

 

Таким образом, основной задачей бюджетного планирования затрат на качество является распределение ресурсов по видам деятельности, реализуемым в системе качества, и контроль за их использованием со стороны руководителя подразделения и высшего руководства. В этом случае всю деятельность предприятия по реализации и использованию экономических аспектов управления качеством можно разбить на пять этапов:

1) составление смет  затрат на качество в подразделениях;

2) согласование и утверждение  смет затрат на качество предприятия; 

3) ведение учета затрат  на качество и контроль за исполнением смет;

4) проведение анализа  причин отклонений от смет  затрат на качество;

5) принятие управленческих  решений, направленных на снижение затрат.

Таким образом, проведенные  исследования показали, что использование методов планирования и учета затрат на обеспечение качества по видам деятельности позволяет руководителю каждого подразделения принять непосредственное участие в экономических процессах деятельности предприятия. Кроме того, обеспечивается оперативный контроль использования ресурсов, появляется реальная возможность выявления неэффективных видов деятельности, снижения и оптимизации затрат на качество без ущерба самому качеству, а также возможность оценки инвестиций в обеспечение и улучшение качества и их эффективности.

 

1.3 Обобщение отечественной и зарубежной практики анализа затрат обеспечение на качества продукции

 

В ходе проведенных теоретических  исследований выявлено, что качество продукции должно гарантировать потребителю удовлетворение его запросов, надежность продукции и экономию затрат. Эти свойства формируются в процессе всей воспроизводственной деятельности предприятия, на всех ее этапах и во всех звеньях. Вместе с ним образуется стоимостная величина продукта, характеризующая эти свойства от планирования разработок продукции до ее реализации и послепродажного обслуживания. На рисунке 1.3 показана цепочка формирования затрат и стоимости продукции.

Данный подход позволяет конкретизировать принцип гарантии качества и увидеть когда, т.е. на каком этапе деятельности, и где, в каком подразделении, он реализуется. Поскольку за каждый этап и подразделение несет ответственность руководитель, становиться ясно, кто отвечает за качество продукции. То, что подразумевают под гарантиями, есть технические, технологические, экологические, эргономические, экономические и иные показатели качества, которые и обеспечивают удовлетворение запросов потребителя [7].

 

Рисунок 1.3 - Цепочка формирования затрат и создания стоимости продукции

 

Затраты на качество связаны  не только непосредственно с производством продукции, но и с управлением этим производством. Укрупнено затраты, связанные с обеспечением качества продукции, можно разделить на научно-технические, управленческие и производственные. Научно-технические и управленческие подготавливают, обеспечивают и контролируют условия производства качественной продукции, т.е. как бы предопределяют наличие и величину производственных затрат.

Если разработка и  конструирование новой продукции  осуществляются внешними организациями, то затраты, обеспечивающие качество на данном предприятии, будут включать в себя только издержки на внедрение. В отдельных случаях, особенно при производстве новой продукции, контроль подготовки и освоения ведут конструкторские подразделения.

В общем случае управленческие затраты, связанные с гарантией качества изделия, включают в себя:

- транспортные – внешние и внутренние перевозки сырья, комплектующих и готовой продукции;

- снабженческие – закупка запланированного по видам, количеству и качеству сырья и комплектующих материалов;

- затраты на подразделения, контролирующие производство;

- затраты, связанные с работой экономических служб, от деятельности которых зависит качество продукции: плановый отдел, финансовый отдел, бухгалтерия и др.;

- затраты на деятельность других служб аппарата управления предприятием, которые в различной степени связаны и влияют на обеспечение качества продукции, особенно управление кадрами, в функции которого входит набор персонала, повышение его квалификации и проверка соответствия требуемому уровню и условиям.

Производственные затраты в  свою очередь разделяются на материальные, технические и трудовые. Причем все они прямо относятся на стоимость продукции. И если величину управленческих затрат в затратах на качество можно определить лишь условно, опосредованно, то размер материальных производственных затрат поддается прямому счету.

Как показали теоретические  исследования, рост интереса к экономическим методам менеджмента качества связан с тем, что в системах менеджмента качества, функционирующих на отечественных и зарубежных предприятиях, должен формироваться механизм управления затратами на обеспечение качества. В стандарте ИСО 9004:1994, а конкретно, в разделе 6 «Финансовые аспекты качества», предусматривались лишь учет и анализ затрат, связанных с качеством. При этом требования, относящиеся к финансовым аспектам, носили рекомендательный характер и не включались в состав элементов системы менеджмента качества, подлежащих обязательной проверке при сертификации [15].

К сказанному можно добавить, что в стандарте ИСО 9004:1994 только декларировалась необходимость оценивания эффективности системы менеджмента качества с финансовой точки зрения и использования финансовой отчетности для «выявления неэффективных видов деятельности и реализации внутренних мер по улучшению качества». Что же касается рекомендаций в отношении финансовых аспектов системы качества, то они ограничивались кратким описанием подходов к использованию финансовой отчетности о деятельности в рамках системы менеджмента качества и возможной области применения финансовых отчетов в организации. К рекомендуемым методам сбора, представления и анализа элементов финансовой информации отнесены следующие экономические методы:

• калькуляция затрат на качество продукции;
• калькуляция затрат, связанных с процессами;
• определение потерь вследствие низкого качества продукции процессов.

Применять каждый из этих методов рекомендовалось, исходя из индивидуальной структуры организации, сферы ее деятельности и уровня развития системы менеджмента качества. Однако использование предложенных методов учета затрат на качество не позволяло провести всестороннее и объективное оценивание эффективности системы менеджмента качества а также получить аналитическую финансовую информацию как о системе в целом, так и об ее отдельных элементах.

При применении метода калькуляции  затрат на качество информация о них  могла быть представлена только в  неполном и частично искаженном виде, поскольку эти затраты выделялись из традиционных бухгалтерских статей калькуляции. При этом большинство затрат на качество либо не учитывалось, либо учитывалось косвенно с использованием сложных расчетных методов. Оперативность получения экономической информации оставалась очень низкой (практически все данные могли быть получены только постфактум), что не позволяло использовать финансовую информацию для принятия оперативных решений.

Применять метод калькуляции затрат на качество, связанных с процессами, было крайне затруднительно, поскольку  имело место противоречие: в рекомендациях стандарта ИСО 9004:1994 была упомянута возможность применения на предприятии процессного подхода, однако система менеджмента качества в соответствии с обязательными требованиями стандарта ИСО 9001:1994 должна была строиться на основе не процессной модели менеджмента, а модели из 20-ти элементов.

В рамках системы качества весьма широко использовался метод «определения потерь вследствие низкого качества» [16]. Однако, по мнению специалистов «Конфлакса», применение этого метода - самый бесперспективный путь, что и было подтверждено многолетним негативным опытом предприятий, воспользовавшихся этим методом [14].

Несложно заметить, что рекомендации ИСО 9004:1994 в отношении финансовых аспектов управления качеством не позволяли ни выявлять неэффективные виды деятельности, ни принимать экономически обоснованных решений в области менеджмента качества.

В стандартах ИСО серии 9000:2000 реализация экономических аспектов менеджмента качества предусмотрена как рекомендациями по улучшению деятельности (МС ИСО 9004:2000), так и требованиями к системе менеджмента качества, выполнение которых обязательно для получения сертификата (МС ИСО 9001:2000).

Таким образом, ранее на предприятиях организовывалась деятельность по учету и анализу затрат на обеспечение качества, а о внедрении других экономических методов менеджмента качества речь практически не шла, то в настоящее время появилась объективная необходимость проведения этой работы.

В новой версии стандартов ИСО серии 9000 зачастую не существует явного указания о реализации тех или иных экономических аспектов менеджмента качества, но без их реализации выполнение некоторых требований стандартов не представляется возможным.

Таким образом, обязательное применение экономических методов учета и анализа затрат на качество в системе качества заложено в принципах ее построения и функционирования, развития и совершенствования. Кроме того, подтверждение выполнения ряда обязательных требований к СМК, предусмотренных этими стандартами, также невозможно без использования финансовых показателей деятельности предприятия при оценке эффективности функционирования системы качества.

Анализ практики отечественных  предприятий показал, что серьезными барьерами на пути к качеству, являются: отсутствие планирования, обучения, документирования; неспособность поиска "коренных" причин дефектов; бессистемность; недостаточное понимание руководством предприятий значимости качества и необходимости решения экономических вопросов в систем качества.

На зарубежных предприятиях отмечено четкое понимание того, что развитие организации без направленности на постоянное улучшение при постоянном сокращении затрат невозможно. И здесь не обойтись без поддержки руководства, что первым шагом после принятия руководством решения о начале реализации программы анализа затрат на качество в организации, должно быть создание эффективной команды по анализу затрат на обеспечение качества.

Проведенные в первом разделе исследования показали, что затраты на качество представляют собой разность между фактической себестоимостью продукции или услуги и ее возможной (уменьшенной) себестоимостью, определенной при условии отсутствия случаев предоставления некачественных услуг, отказа продукции или возникновения несоответствий при их производстве" [12].

Традиционно различают следующие  виды затрат на качество: затраты на ликвидацию последствий отказов, подразделяющиеся на внешние и внутренние, затраты на оценку качества, затраты на предотвращение отказов. Затраты на предотвращение отказов и затраты на оценку качества составляют затраты на соответствие, а затраты на отказы - на несоответствие.

Важным экономическим вопросом в системе качества является выявление достоинств и недостатков применяемых методов сбора данных о затратах на качество.

На отечественных предприятиях применяется традиционный метод сбора таких данных. К недостаткам этого метода можно отнести концентрацию внимания на данных бухгалтерского учета, возможность его применения только к производству и учет не всех видов затрат. Среди его достоинств можно отметить возможность использования уже имеющихся данных и принятой системы измерения, связь затрат на качество с ценой. Область применения программы затрат на качество в структуре получения выручки от продаж организации представлена на рисунке 1.4.

Рисунок 1.4 - Области применения программы затрат на качество

 

На зарубежных предприятиях используется метод документирования дефектов, основанный на получении информации о затратах на качество на основе записей и отчетов по качеству. Такой метод, дает возможность получать более полные данные и позволяет сопоставить данные по качеству с финансовыми результатами компании. Но при этом, во-первых, так же, как и в случае с традиционным методом, некоторые области остаются неохваченными, во-вторых, использование этого метода эффективно только при наличии в компании эффективно функционирующей системы качества.