Бухгалтерський облік та контроль браку та відходів у виробництві

Відповідно  до П(с)БО 2 “Баланс”, зобов’язання - це заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють в собі економічні вигоди [38]. В свою чергу МСБО 37 “Забезпечення, непередбачені зобов’язання та непередбачені активи” визначає зобов’язання, як теперішня заборгованість суб’єкта господарювання, яка виникає в результаті минулих подій і погашення якої, за очікуванням, спричинить вибуття ресурсів із суб’єкта господарювання, котрі втілюють у собі економічні вигоди.

Зобов’язання виникають через існуючі (завдяки минулим операціям чи подіям) борги підприємства щодо передачі певних активів, чи надання послуг іншому підприємству в майбутньому. Отже, зобов’язаннями виступає заборгованість підприємства, яка виникає, головним чином, у зв’язку з придбанням товарів та послуг в кредит, або кредити, які підприємство отримує для свого фінансування.

В результаті дослідження  сутності поняття зобов’язання з’ясовано, що в бухгалтерському обліку під даним поняттям слід розуміти заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди. Дане поняття є ключовим у визначенні зобов’язань і закріплене в П(с)БО 2. Поняття викладені в Господарському та Цивільному кодексі мають наступний зміст: в цивільному кодексі зобов’язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов’язана вчинити на користь другої сторонни (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов’язку, а Господарський в свою чергу визначає, що це господарські відносини, що регулюються господарським правом.

Обліковому  відображенню підлягають не всі господарські зобов’язання, а лише ті, що випливають з виконання укладених підприємством договорів чи здійснення дій, з якими фінансове право пов’язує виникнення зобов’язань із внесення платежів до бюджету та відповідних позабюджетних органів. Для логічного структурування різних видів зобов’язань проаналізуємо існуючі підходи до їх класифікації. Перша класифікація яка буде представлена являється, класифікацію зобов’язань за різними ознаками табл. 1.1.

 

 

 

Таблиця 1.1

Класифікація зобов’язань за [11]

Класифікаційна ознака		Види		Коротка характеристика
1		2		3
За  складністю		Прості		Погашаються одним  платежем
		Складні		Включають первинне зобов’язання та набір вторинних зобов’язань
За  визначеністю у часі	Обмежені  у часі		Строк виконання зобов’язання визначений у часі
	Безстрокові		Строк виконання зобов’язання не визначений у часі
За забезпеченістю виконання зобов’язань	Забезпечені		Виконання яких забезпечено заставою
	Незабезпечені		Виконання яких не забезпечено
Залежно від  підстави виникнення зобов’язання	Договірні		Постають з  угоди, домовленості сторін
	Позадоговірні		Виникають незалежно від волі учасників  угоди
За способом погашення	Монетарні		Відображають суму грошових коштів, що підлягають сплаті кредиторам
	Немонетарні		Зобов’язання  поставити товари або надати послуги  визначеної кількості та якості
За часом  виникнення	Майбутні		Визначаються  рішенням керівництва придбати активи в майбутньому та не є причиною для утворення справжнього зобов’язання. Рішення про придбання активів у майбутньому не призводить до виникнення поточних зобов’язань, вони виникають лише тоді, коли актив доставлено або коли укладено договір, який не підлягає скасуванню, на його придбання. Однак, якщо зобов’язання базуються на щорічних закупках або носять постійний характер, підприємство може визнати в якості заборгованості майбутні виплати
	Теперішні		Виникають в  результаті операцій та інших подій  у минулому періоді ‒ придбання товарів або користування послугами призводить до утворення кредиторської заборгованості, а одержання банківського кредиту спричиняє зобов’язання повернути його

 

 

Продовження табл.1.1 

1	2	3
За терміном погашення	Короткострокові	Зобов’язання, що задовольняються за допомогою використання поточних активів або створення інших короткострокових зобов’язань (заборгованість із розрахунків з бюджетом за податками та іншими платежами, кредиторська заборгованість постачальникам і підрядникам за отримані від них товари, роботи, послуги; заборгованість з оплати праці; заборгованість зі страхування; авансові платежі замовників; короткострокові кредити банку; нараховані до сплати дивіденди, відсотки тощо)
	Довгострокові	Включають отримані позики, випущені облігації, видані закладні, векселі видані, зобов’язання по оренді тощо, якщо вони розраховані на строк погашення більше одного року з дня їх відображення в бухгалтерському обліку
За можливістю оцінки	Умовні (неіснуючі,потенційні)	Зобов’язання, спричинені умовними фактами господарського життя. Умовні зобов’язання не обліковуються в основній інформаційній сукупності та не відображаються у фінансових звітах, вони розкриваються у вигляді приміток. Порядок розкриття умовних зобов’язань у фінансовій звітності залежить від двох факторів: можтивості їх обгрунтованої оцінки та ймовірності настання подій, що підтверджують існування даних зобов’язань на звітну дату
	Фактичні	Виникають як наслідок договірних відносин або законодавчих актів, їх суму можна оцінити досить точно. Фактичні зобов’язання поділяються на два види: документальні та нараховані Документальні фактичні зобов’язання включаються до бухгалтерської інформаційної системи на підставі первинних документів.

 

 

1	2	3
	Оцінюючі	Сума оціночних  зобов’язань не може бути визначена до настання визначеної дати (як правило, дати складання фінансового звіту). До оціночних включаються зобов’язання перед бюджетом за податками. Величину наведених оціночних зобов’язань можна обчислити тільки на кінець звітного періоду, коли відомі показники облікового прибутку, майна, що оподатковується тощо

 

Для бухгалтерського  обліку характерно застосування поданої  нижче класифікації. Зобов’язання поділяють на:

– довгострокові зобов’язання;

– поточні зобов’язання;

– забезпечення;

– непередбачені зобов’язання;

• доходи майбутніх періодів. [61]

Довгострокові зобов’язання (Long-term Liabilities) – зобов’язання, які повинні бути погашені впродовж більш як дванадцять місяців або впродовж періоду більшого, ніж один операційний цикл підприємства з дати балансу, якщо такий цикл становить більш як дванадцять місяців. До довгострокових зобов’язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові фінансові зобов’язання; відстрочені податкові зобов’язання; інші довгострокові зобов’язання.

Довгострокові зобов’язання, на які нараховують відсотки, відображають у Балансі за їхньою теперішньою вартістю.

Поточні зобов’язання (Current Liabilities) – зобов’язання, які будуть погашені впродовж операційного циклу підприємства або повинні бути погашенні впродовж дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

До поточних зобов’язань належать: короткострокові кредити банків; поточна заборгованість за довгостроковими  зобов’язаннями; короткострокові векселі  видані; кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги; поточна заборгованість за розрахунками (з отриманих авансів, з бюджетом, з позабюджетних платежів, зі страхування, з оплати праці, з учасниками, з внутрішніх розрахунків); інші поточні зобов’язання. Поточні зобов’язання відображають у Балансі за сумою погашення .

Особливим видом зобов’язань є забезпечення, які не мають чітко визначеного терміну та суми погашення на дату балансу. Оцінку забезпечень здійснюють на основі лише попередніх розрахунків. Період нарахування забезпечень зазвичай обмежують дванадцятьма місяцями. Наприкінці року невикористані забезпечення корегують шляхом донарахування.

Забезпечення створюють на відшкодування  наступних (майбутніх) операційних  витрат на: виплату відпусток працівникам; додаткове пенсійне забезпечення; виконання гарантійних зобов’язань; реструктуризацію; виконання зобов’язань щодо обтяжливих контрактів тощо. Треба мати на увазі, що заборонено створювати забезпечення для покриття майбутніх збитків від діяльності підприємства.

Обтяжливий  контракт (Onerous Contract) – контракт, витрати (яких не можна уникнути) на виконання якого перевищують очікувані економічні вигоди від нього.

Особливу групу зобов’язань  становлять ті категорії, які обліковують  за Балансом, але є дуже важливими  позиціями з погляду оцінки впливу потенційних наслідків певних подій  на перспективи розвитку підприємства. Серед них потрібно виділити, головним чином, непередбачені зобов’язання.

Непередбачене зобов’язання (Contingent Liabilities) – це:

• зобов’язання, що може виникнути внаслідок минулих подій та існування якого буде підтверджено лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна чи більше невизначених майбутніх подій, над якими підприємство не має повного контролю; або
• теперішнє зобов’язання, що виникає внаслідок минулих подій, але не визнається, оскільки малоймовірно, що для врегулювання зобов’язання потрібно буде використати ресурси, які втілюють економічні вигоди, або оскільки суму зобов’язання не можна достовірно визначити.

Доходи майбутніх  періодів (Deferred Revenues, Unearned Revenues) – це доходи, отримані у звітному періоді, які підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах. У поточному періоді такі доходи визнають як особливий вид зобов’язань.

До доходів майбутніх  періодів належать, зокрема, доходи у  вигляді отриманих авансових  платежів за здані в оренду основні  засоби та інші необоротні активи (авансові орендні платежі), передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання, виручка за вантажні перевезення, виручка від продажу квитків транспортних і театрально-видовищних підприємств, абонентна плата за користування засобами зв’язку тощо. [61]

Існують також підходи до зобов’язань, які поєднують економічні та юридичні ознаки зобов’язань.

Слід сказати, що підходи правознавців, закладені в основу систематизації зобов’язань, були суцільно пов’язані  із особливостями майнового обороту  в межах планово-розподільчої економіки  і зумовлені відповідною метою — визначити планові завдання та державні інтереси як безумовні пріоритети.

Гордон М.В. запропонував об’єднаний критерій для класифікації зобов’язань, який сполучав економічні та юридичні ознаки зобов’язань. Цю точку зору поділяв і Йоффе О.С.. Побудована за комбінованим критерієм система зобов’язань має такий вигляд[23]:

1) зобов’язання з оплатної реалізації  майна (купівля-продаж, поставка, контрактація, міна, довічне утримання);

2) зобов’язання з оплатної передачі  майна в користування (майновий найом, найом жилого приміщення);

3) зобов’язання з безоплатної  передачі майна у власність  або користування (дарування, позичка);

4) зобов’язання з виконання  робіт (підряд, підряд на капітальне будівництво);

5) зобов’язання з надання послуг (доручення, комісія, схов, експедиція);

6) зобов’язання з перевезень (залізничних,  морських, річкових, повітряних, автомобільних,  морським та річковим буксируванням);

7) зобов’язання з кредитних  розрахунків (позика, банківське  кредитування, розрахунковий та поточний рахунки, розрахункові правовідносини, чек, вексель);

8) зобов’язання зі страхування  (майнове та особисте страхування);

9) зобов’язання за спільною  діяльністю (спільна діяльність  громадян, спільна діяльність організацій);

10) зобов’язання, що виникають з односторонніх правомірних дій (публічна обіцянка винагороди, ведення чужих справ без доручення);

11) охоронні зобов’язання (зобов’язання, які виникають внаслідок заподіяння  шкоди, рятування майна, безпідставного  придбання або збереження майна).

Прибічники цієї класифікації зобов’язань звертали увагу на те, що вона відповідає меті передусім вивчення цих зобов’язань, тобто має науковий характер. Кожній з наведених груп зобов’язань властиві специфічні ознаки, а кожне окреме зобов’язання забезпечується особливим юридичним нормуванням. [23]

Наступна класифікація яка буде нами представлена, являється класифікація зобов’язань відповідно до П(С)БО 11.  

Для визнання зобов’язань повинні бути дотримані дві умови:

1) оцінка  їх може бути достовірно визначена;

2) існує ймовірність  зменшення економічних вигод  внаслідок їх погашення

У П(С)БО 11 “Зобов’язання” відсутнє визначення критеріїв визнання того чи іншого виду зобов’язань. Зобов’язання виникають на балансі підприємства та відображаються у фінансовій звітності в наступних випадках:

• при визнанні активу, придбаного в борг;
• при створенні забезпечення за рахунок витрат (резерв на оплату відпусток та інші забезпечення) звітного періоду, що супроводжується збільшенням витрат та збільшенням зобов’язань;
• при зменшенні забезпечення та збільшенні зобов’язання.

Класифікацію  зобов’язань для їх відображення у бухгалтерському обліку відповідно до П(С)БО 11 наведено в табл. 1.2.

Таблиця 1.2.

Класифікація  зобов’язань відповідно до П(С)БО 11 “Зобов’язання”[38]

 

Поточні зобов’язання	зобов’язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом 12 місяців, починаючи з дати балансу
	- короткострокові кредити банків - поточна  заборгованість за довгостроковими  зобов’язаннями - короткострокові векселі видані - кредиторська  заборгованість за товари, роботи, послуги - поточна заборгованість за розрахунками за авансами одержаними, за розрахунками з бюджетом, за розрахунками за позабюджетними платежами, за розрахунками за страхуванням, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за внутрішніми розрахунками, інші поточні зобов’язання
Довгострокові зобов’язання	всі зобов’язання, які не є поточними
	довгострокові кредити банків інші довгострокові фінансові зобов’язання відстрочені податкові зобов’язання інші довгострокові зобов’язання
Забезпечення	зобов’язання  з невизначеною сумою або часом  погашення на дату балансу
	додаткове пенсійне забезпечення виконання гарантійних зобов’язань реструктуризація виконання зобов’язань щодо обтяжливих контрактів
Непередбачені зобов’язання	− зобов’язання, яке може виникнути внаслідок  минулих подій та існування якого буде підтверджено лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна чи більше невизначених майбутніх подій, над якими підприємство не має повного контролю  − теперішнє зобов’язання, що виникає внаслідок минулих подій, але не визнається, оскільки малоймовірно, що для врегулювання зобов’язання потрібно буде використати ресурси, які втілюють у собі економічні вигоди, або оскільки суму зобов’язання не можна достовірно визначити
Доходи майбутніх періодів	доходи, одержані підприємством у звітному періоді, але такі, що відносяться до наступних періодів