Бухгалтерский учет расчетов с подотчетными лицами

Дебиторская задолженность (ДЗ) и ссуды выделяются в отдельный  класс финансовых активов и определяются как "непроизводные финансовые активы с фиксированными или определяемыми  платежами, которые не котируются на активном рынке" (согласно параграфу 9 МСФО (IAS) 39). Исключение составляют активы, которые предназначены для продажи, или товары (для торговых компаний), если компания планирует их выбытие в ближайшем будущем [11].

Этот класс  финансовых активов может включать:

- торговую дебиторскую задолженность;

- инвестиции в долговые инструменты и банковские депозиты;

- заемные активы.

Если финансовые активы котируются на рынке, то по МСФО (IAS) 39 они не могут быть классифицированы как ссуда или дебиторская  задолженность [11].

Финансовые  активы, которые не отвечают необходимым критериям признания в качестве ссуды или дебиторской задолженности, могут быть классифицированы как инвестиции, удерживаемые до погашения, при условии, что они удовлетворяют критериям такой классификации.

Авансы выданные и переплата по налогам как в российской отчетности, так и в отчетности по МСФО обычно раскрываются в разделе "Дебиторская задолженность". Однако если следовать определению дебиторской задолженности, приведенному в МСФО (IAS) 39, то перечисленные статьи не являются дебиторской задолженностью. Авансы, выданные и переплата по налогам, по сути, относятся к расходам, которые временно учтены на балансе до момента совершения хозяйственной операции. Они классифицируются как "расходы, оплаченные авансом" [11].

Если эти  статьи имеют значительную величину и существенны с точки зрения отчетности в целом, то они в обязательном порядке будут раскрываться непосредственно в балансе. Но обычно такие статьи, как авансы и переплата по налогам, незначительны, поэтому показываются в балансе вместе с торговой и прочей дебиторской задолженностью и только в пояснениях к отчетности раскрываются отдельно.

Определение, классификация, порядок отражения в учете  дебиторской задолженности регулируются МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" (Financial Instruments: Recognition and Measurement).

Порядок раскрытия  информации в финансовой отчетности по дебиторской задолженности излагается в МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление информации" (Financial Instruments:Disclosure and Presentation).

Для признания  дебиторской задолженности в  учете по МСФО используются общие  критерии признания активов. Так, дебиторская  задолженность оцениваются одним  из следующих методов [15]:

- исторической  стоимости;

- справедливой  стоимости;

- чистой стоимости реализации;

- амортизированной  стоимости. 

При первоначальном признании дебиторская задолженности  оцениваются по справедливой стоимости (по стоимости сделки), включая затраты  по совершению сделки, которые напрямую связаны с приобретением или выпуском финансового актива.

После первоначального  признания дебиторская задолженность  оценивается по амортизируемой стоимости  с применением метода эффективной  ставки процента. При этом под амортизируемой понимается стоимость финансового  актива, которая была определена при его первоначальном признании, за вычетом стоимости его погашения, суммы накопленной амортизации, начисленной с разницы между первоначальной стоимостью и стоимостью на момент погашения.

Эффективная ставка процента - это ставка, которая позволяет привести планируемые суммы денежных выплат (поступлений до погашения) к дисконтированной балансовой стоимости финансового актива. По методу эффективной ставки процента рассчитывается и начисляется процентный доход или расход на выплату процентов в течение рассматриваемого периода [25]. При расчете учитывается списание безнадежной задолженности или признание резерва под обесценение ДЗ.

При отражении  активов необходимо помнить, что  первостепенное значение в данном случае имеет принцип консерватизма, согласно которому величина активов не должна быть завышена. Для соблюдения этого принципа финансовые активы также преимущественно оцениваются по справедливой стоимости.

В соответствии с МСФО синтетический и аналитический  учет дебиторской задолженности должен быть организован таким образом, чтобы обеспечивать прозрачность и простоту формирования необходимых раскрытий информации в финансовой отчетности, а также управление этим активом.

Степень детализации  аналитического учета должна позволять  анализировать оборачиваемость данного актива в разрезе каждого контрагента и однородных хозяйственных операций в разрезе каждого договора, а также отдельно отражать скидки и процентный доход.

При разработке аналитических процедур для целей  МСФО важным моментом является создание подробного плана счетов, который позволял бы легко формировать не только саму отчетность, но и необходимую дополнительную информацию. В качестве примера можно привести аналитический учет первого уровня, когда для каждой операции в компании дается унифицированное определение (торговая задолженность, авансы на капитальное строительство). Это определение позволяет корректно группировать данные учета для целей подготовки отчетности по МСФО, в том числе отчета о движении денежных средств.

При учете дебиторской задолженности особое внимание необходимо уделять анализу оборачиваемости данной задолженности и факторам, которые влияют на сроки и полноту ее погашения. Как минимум надо вести учет в разрезе каждого контрагента, чтобы определить платежеспособность дебиторов. Это позволит найти подход компании к созданию резерва по сомнительной задолженности и своевременно списать безнадежные долги. Необходимо проводить анализ авансов выданных на предмет выявления предоплат, по которым не ожидаются оказания услуг или поставки товаров. Аналитический учет должен позволять проанализировать задолженность по срокам возникновения в разрезе каждого счета-фактуры.

Основываясь на данных учета, компания может выбрать  оптимальные для ее хозяйственной  деятельности условия работы с контрагентами и предусмотреть их в договоре, разработать рычаги управления данной задолженностью. Например, для сокращения сроков погашения задолженности можно предусмотреть скидки за оплату в короткие сроки и отсутствие таких скидок или начисление пеней в случае задержки платежа.

Дебиторская задолженность  по МСФО (IAS) 39 классифицируются как  финансовый актив [11].

Обычно дебиторская  задолженность погашается путем  перечисления денежных средств на счет дебитора, а момент прекращения обязательства - это момент поступления денежных средств на расчетный счет.

В отличие от РСБУ цель инвентаризации по МСФО - это  выявление просроченной дебиторской  задолженности для работы с сомнительными  долгами и подтверждение балансовых данных на определенную дату. Она проводится для того, чтобы соблюсти принцип консервативности, не завысить активы компании и не ввести пользователей в заблуждение.

Инвентаризация  проводится как выборочно, так и  сплошным методом. Не все компании могут  разослать акты сверок всем дебиторам, поскольку количество контрагентов может достигать нескольких тысяч. Оптимальная схема инвентаризации - это сверка расчетов со всеми крупнейшими контрагентами (такие контрагенты определяются по сальдо на конец и начало периода и по оборотам), а также выборочная сверка с определенным количеством прочих контрагентов.

В международной  практике распространена инвентаризация дебиторской задолженности аудиторами. При этом акты сверки на бланке организации за подписью ответственных лиц направляются дебиторам с указанием в качестве обратного адреса почтовых реквизитов компании, которая проводит аудит. Это дает аудиторам уверенность в полноте отражения и правильности оценки дебиторской задолженности. Для целей аудита такая инвентаризация проводится обычно не чаще одного раза в год, но для целей учета компании может требоваться более частая инвентаризация расчетов.

Существует  две формы актов сверки - положительная  и отрицательная.

В акте сверки отрицательной  формы указываются сумма дебиторской  задолженности компании на определенную дату и просьба прислать обратно акт сверки только в случае несогласия контрагента с указанной суммой. При неполучении ответа задолженность считается подтвержденной.

В акте сверки положительной  формы содержится просьба выслать  обратно акт сверки в любом случае (при соответствии с данными учета контрагента или при наличии разногласий). Сумма задолженности по данным компании может указываться, хотя в международной практике этого делать не рекомендуется, чтобы контрагент отразил в акте сумму задолженности в соответствии со своим учетом.

В России акты сверок в отрицательной форме не применяются, поскольку отсутствие ответа от контрагента  в большинстве случаев не несет  особого смысла и не означает подтверждения  данных организации.

Как и правилах российского бухгалтерского учета в МСФО могут создаваться резервы по сомнительным долгам. Так, в МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов" (Impairment of Assets) начисление резервов (снижение стоимости в учете) по активам предусмотрено, если их справедливая стоимость становится ниже балансовой [10]. Применительно к дебиторской задолженность резерв должен начисляться, если от дебиторов ожидается поступление суммы меньше первоначальной задолженности.

МСФО (IAS) 36 вводит термин "резерв под обесценение  дебиторской задолженности" [36]. В Налоговом кодексе РФ (ст. 266) есть похожий термин "резерв по сомнительным долгам" [2]. Согласно российскому законода-тельству создание резерва по сомнительным долгам компании является ее правом, а не обязанностью. По МСФО начисление резервов под обесценение дебиторской задолженности - способ приведения суммы дебиторской задолженности, отражаемой в отчетности, к ее справедливой стоимости. Определение суммы резерва входит в сферу ответственности руководства компании.

Существует  несколько способов определения суммы резерва по МСФО [15]:

• определение вероятности взыскания задолженности по каждому дебитору и начисление резерва только по тем дебиторам, взыскание задолженности с которых сомнительно;
• начисление резерва в процентном отношении от выручки за период;
• разделение дебиторской задолженности на несколько групп в зависимости от периодов просрочки и начисление резерва в процентном отношении, определяемом для каждой группы.

Наиболее распространенным является смешанный способ (сочетание  первого и третьего) - резерв начисляется в отношении некоторых дебиторов, о которых известно, что вероятность взыскания их задолженности является низкой (судебный процесс по взысканию долгов, информация о тяжелом финансовом положении, процедура банкротства), а в отношении остальных дебиторов резерв начисляется в зависимости от времени просрочки.

Требования  к раскрытию информации о дебиторской  задолженности в отчетности содержаться  в МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" (Presentation of Financial Statements) [8]. Так, в балансе должны раскрываться торговая и прочая дебиторская задолженности.

Кроме того, необходимо деление задолженности по срокам ее погашения на долгосрочную и краткосрочную.

Дополнительно в комментариях к финансовой отчетности по требованиям МСФО (IAS) 1, 12, 17, 24, 32, 36, 37 приводятся [15]:

• суммы по основным группам задолженности - торговая, прочая, авансы выданные (полученные), переплата (задолженность) по налогам, задолженность связанных лиц, задолженность связанным лицам и т.д. в зависимости от существенности сумм;
• сумма резерва под обесценение дебиторской задолженности;
• суммы к погашению долгосрочной задолженности по срокам погашения (от года до двух лет, от двух до пяти лет, более пяти лет);
• эффективные процентные ставки дисконтирования долгосрочной задолженности.

Кроме требований, указанных в МСФО, компания предоставляет  любую дополнительную информацию, необходимую  пользователям финансовой отчетности для понимания ее финансового  положения и результатов деятельности за отчетный период. Состав такой информации определяется профессиональным суждением руководства, которое несет ответственность за составление данной отчетности. Эти сведения являются неотъемлемой частью отчетности и должны соответствовать финансовому положению и деятельности компании.

 

 

 

 

 

2 ОРГАНИЗАЦИОННО-ЭКОНОМИЧЕСКАЯ  ХАРАКТЕРИСТИКА ОРГАНИЗАЦИИ

 

2.1 Характеристика  финансово-экономической деятельности  организации

 

На протяжении нескольких десятков лет в городе Апшеронске ведущее положение занимает деревообрабатывающая промышленность, в которой ведущая роль отведена Закрытому акционерному обществу производственно-деревообрабатывающий комплекс «Апшеронск» (ЗАО ПДК «Апшеронск»).