Учет и анализ сметы расходов (на примере МУЗ «Моркинская центральная районная больница»)

Однако эти положения должны применяться только со дня вступления в силу федерального закона, определяющего особенности использования бюджетными учреждениями вышеперечисленных средств.

До принятия соответствующего закона следует применять переходные положения, предусмотренные ч. 11 ст. 5 Федерального закона от 26.04.2007 г. № 63-ФЗ, что, бюджетное учреждение должно осуществлять операции с указанными внебюджетными средствами в установленном финансовым органом порядке согласно смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности, подлежащей представлению в орган, осуществляющий открытие и ведение лицевого счета бюджетного учреждения.

В связи с изменившимися в 2009 г. требованиями, предъявляемыми к учету средств, полученных от приносящей доход деятельности, Минздравсоцразвития Приказом от 25.02.2009 г. № 72 утвердило для подведомственных ему федеральных учреждений новый Порядок составления и утверждения внебюджетной сметы.

При его разработке учтено, что операции со средствами, полученными от приносящей доход деятельности, осуществляются в 2009 г. федеральными бюджетными учреждениями в Порядке, утвержденном Приказом Минфина РФ от 01.09.2008 г. № 88н.

Пунктом 3.1 данного Порядка, в частности, предусмотрено, что внебюджетная смета на текущий финансовый год должна определять объемы поступления средств, полученных от приносящей доход деятельности, с указанием источников образования по кодам классификации доходов бюджета и направлений использования средств по кодам классификации расходов бюджета, содержащих код главы по бюджетной классификации и код классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ).

При этом с 01.01.2009 коды классификации доходов, классификации расходов и КОСГУ формируются в соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными Приказом Минфина России от 25.12.2008 г. № 145н.

Внебюджетная смета на текущий финансовый год в соответствии с Порядком составления и утверждения сметы составляется федеральными учреждениями, подведомственными Минздравсоцразвития, в тысячах рублей (с одним десятичным знаком после запятой) по предусмотренной форме.

При этом доходная часть сметы включает остаток средств на начало текущего финансового года, соответствующий выписке из лицевого счета получателя, и ожидаемые поступления денежных средств текущего финансового года в соответствии с разрешением по кодам классификации доходов, включая коды по видам, подвидам доходов и КОСГУ, относящихся к доходам бюджетов.

Расходная часть внебюджетной сметы, в свою очередь, составляется по кодам классификации расходов, включая коды по разделам, подразделам расходов, целевой статьи (с учетом программы, подпрограммы), вида расхода и КОСГУ, относящихся к расходам бюджетов.

Составленная внебюджетная смета подписывается руководителем и главным бухгалтером федерального учреждения (либо замещающими их лицами), заверяется гербовой печатью и в трех экземплярах представляется в финансовый департамент Минздравсоцразвития.

Одновременно с внебюджетной сметой представляются финансово-экономическое обоснование с расчетами по статьям и подстатьям расходов КОСГУ, перечень договоров, контрактов, соглашений и прочих документов. В обосновании указывается общая сумма ожидаемых в текущем финансовом году поступлений денежных средств с разбивкой по подразделам классификации расходов и источникам доходов в соответствии с генеральным разрешением (разрешением).

После утверждения директором финансового департамента внебюджетная смета передается федеральным учреждением в ОФК по месту открытия ему лицевого счета получателя.

В утвержденную смету, при необходимости, в течение года могут вноситься изменения при наличии обоснований и расшифровок на величину измененных сметных назначений.

При составлении внебюджетной сметы у бюджетных учреждений возникает необходимость в определении кодов доходов и расходов, по которым будут осуществляться операции со средствами, полученными от приносящей доход деятельности, в текущем году.

Если медицинское учреждение получает доход от сдачи в аренду имущества, оно обязано составлять и смету доходов и расходов по указанному источнику. Общего порядка составления сметы доходов и расходов по средствам, поступающим в доход бюджета от сдачи в аренду имущества, находящегося в государственной (муниципальной) собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, нет.

 

1.3 Организация бюджетного  учета в медицинских учреждениях

 

Под организацией бюджетного бухгалтерского учета понимается порядок реализации учетного процесса для получения достоверной и своевременной информации о фактах деятельности учреждения и осуществления контроля над рациональным использованием ресурсов.

Здравоохранение обладает отраслевыми особенностями, которые объективно налагают отпечаток на порядок ведения бухгалтерского бюджетного учета:

1. оказание медицинских услуг требует личных контактов производителя и потребителя услуг с высоким уровнем индивидуальности и нестандартности врачебного подхода врача к пациенту;
2. трудности в потребительском выборе медицинских услуг в результате их неосязаемости и низкой информированности;
3. специфика формирования спроса на медицинские услуги из-за сочетания высокой социальной приоритетности и низкой эластичностью спроса;
4. нечеткая связь между затратами труда медперсонала и конечным результатом оказания медицинских услуг (улучшение состояния здоровья пациентов, повышение продолжительности жизни населения и др.);
5. необходимость сочетания экономической эффективности и социальной справедливости, определяющих тип финансирования оказываемых услуг.

К источникам финансирования системы здравоохранения относят:

• средства бюджетов всех уровней;
• средства фондов обязательного и добровольного страхования граждан;
• средства целевых фондов, предназначенных для охраны здоровья граждан;
• средства государственных и муниципальных предприятий, организаций и других хозяйствующих субъектов, общественных объединений;
• иные источники, не запрещенные законодательством Российской Федерации.

Основным источником финансирования системы здравоохранения являются бюджетные ассигнования, планируемые главными распорядителями бюджетных средств на основе утвержденных базовых нормативов на здравоохранение.

Определение базовых нормативов финансирования здравоохранения проводится на основании всех затрат, необходимых для выполнения объемов медицинской помощи населению республики, края, города, района. При этом в базовый норматив финансирования входят затраты на те объемы медицинской помощи, которые предусмотрены программой гарантированных медицинских услуг, оказываемых населению в рамках бюджетных ассигнований.

Данная программа, как и базовые нормативы финансирования здравоохранения, ежегодно пересматривается и утверждается главой администрации региона (субъекта РФ).

Объемы медицинской помощи, не вошедшие в программу перечня гарантированных медицинских услуг, могут быть оплачены из сверхплановых накоплений финансовых средств городов и районов, либо предприятиями, организациями, или самим населением.

Функции по методологическому руководству бухгалтерским учетом исполнения бюджетов всех уровней и учету в бюджетных учреждениях (в том числе и медицинских) возложены на Минфин России, который устанавливает единый для всех бюджетных учреждений порядок учета исполнения смет доходов и расходов.

К специфическим особенностям бюджетного учета в учреждениях здравоохранения относятся:

• социальная значимость услуг, оказываемых учреждениями, а потому ограничение в уровне рентабельности по оказываемым медицинским услугам;
• невозможность сопоставления расходов на оказание медицинской услуги и результата оказания услуги;
• ограниченность в выборе сферы бизнеса, обусловленная специализацией деятельности медицинских учреждений;
• наличие ведомственного контроля за исполнением сметы расходов и выполнением программы государственных гарантий оказания качественной бесплатной медицинской помощи населению;
• необходимость ведения раздельного учета расходов по платным и бесплатным услугам, оказываемым населению;
• организация учета расхода средств по содержанию учреждения в разрезе статей бюджетной классификации;
• особенности налогообложения доходов по предпринимательской деятельности лечебных учреждений и др.

Основными документами правового регулирования деятельности медицинских учреждений и организации в них бюджетного учета в настоящее время являются:

1. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 г. № 145-ФЗ (в ред. от 17.12.2009 г. № 314-ФЗ).
2. Основы законодательства Российской Федерации об охране здоровья граждан, утвержденные Верховным Советом РФ от 22.07.1993 г. № 5487-1 (в ред. от 27.12.2009 г. № 365-ФЗ).
3. Федеральный закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 23.11.2009 г. № 261-ФЗ).
4. Постановление Правительства Российской Федерации от 05.12.2008 г. № 913 «О программе государственных гарантий оказания гражданам Российской Федерации бесплатной медицинской помощи на 2009 год» (в ред. от 28.08.2009 г. № 705).
5. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.2008 г. № 148н «Об утверждении Инструкции по бюджетном учету» (в ред. от 03.07.2009 г. № 69н).
6. Отраслевые особенностей бюджетного учета в системе здравоохранения Российской Федерации, утвержденные Минздравсоцразвития России 09.06.2007 г.

Бухгалтерский учет должен обеспечивать систематический контроль в медучреждениях за ходом исполнения смет расходов, состоянием расчетов с предприятиями, организациями, учреждениями и физическими лицами, сохранностью денежных средств и материальных ценностей.

Основанием для отражения записей в учетных регистрах по расходу средств на содержание бюджетных учреждений здравоохранения служат надлежаще оформленные первичные документы.

Первичные документы могут быть разовыми, предназначенными для оформления отдельных хозяйственных операций, или групповыми, предназначенными для оформления ряда однородных хозяйственных операций за определенный период. Первичные документы составляются своевременно, как правило, в момент совершения операции и содержат достоверные данные.

В соответствии с новым Планом счетов бюджетные учреждения должны применять унифицированные формы первичных документов, регистры бюджетного учета с указанием обязательных реквизитов и показателей.

В соответствии с п. 9 Инструкции № 148н предусмотрены следующие коды видов деятельности (источников финансирования):

• бюджетная деятельность – 1;
• приносящая доход деятельность (к которой относится как предпринимательская (коммерческая) деятельность, так и деятельность с целевыми и безвозмездно полученными средствами) – 2;
• деятельность со средствами, находящимися во временном распоряжении (в частности, такими средствами являются суммы залогов, получаемых учреждением от сторонних организаций-соискателей при организации конкурсных торгов на право заключения государственных (муниципальных) контрактов) – 3.

Номер счета Плана счетов бюджетного учета состоит из двадцати шести разрядов. При формировании номера счета Плана счетов бюджетного учета используется следующая структура:

1 – 17 разряд – код классификации доходов бюджета, классификации расходов бюджета, классификации источников финансирования дефицита бюджета (без кода классификации операций сектора государственного управления);

18 разряд – код вида деятельности:

19 – 21 разряд – код синтетического  счета Плана счетов бюджетного  учета;

22 – 23 разряд – код аналитического  счета Плана счетов бюджетного  учета;

24 – 26 разряд – код классификации операций сектора государственного управления.

Разряды 18 – 23 образуют код счета бюджетного учета.

Многие учреждения здравоохранения вынуждены заниматься оказанием платных медицинских услуг и другими видами деятельности, приносящими доход, поэтому они должны составлять учетную политику для целей ведения бухгалтерского учета и для целей налогообложения в соответствии со спецификой отрасли.

Для обеспечения полного и своевременного поступления доходов и использования средств бюджета по целевому назначению требуется правильная организация бухгалтерского учета исполнения бюджета.

 

1.4 Особенности финансового анализа  деятельности медицинских учреждений

 

Финансовый анализ для руководителя любой организации является очень важным подспорьем в работе, так как существующая система бухгалтерского учета, особенно для бюджетных учреждений, порой, совершенно не отражает реальное положение дел.

Финансовый анализ деятельности бюджетных медицинских учреждений имеет существенные особенности, отличающие его от анализа других видов организаций, например, от анализа деятельности промышленных предприятий или частных производителей медицинских услуг. Это обусловлено целым комплексом факторов:

1. Спецификой здравоохранения. Это сфера услуг, а не производство товаров. Отсюда вытекают такие особенности, как отсутствие запасов готовой продукции (услуги не могут производиться впрок) и неприменимость традиционных методов анализа запасов готовой продукции и т.д. Это социальная сфера, предоставляющая жизненно важные блага (что определяет специфику эластичности спроса, наличие ряда ограничений и т.д.).
2. Сочетанием бюджетной и рыночной сфер. Наличие нескольких источников финансирования и, как следствие, необходимость разделения доходов и расходов по источникам финансирования, отдельной оценки эффективности и т.д. Использование различного набора показателей для оценки эффективности различных сфер деятельности.
3. Особенности статуса бюджетных учреждений. Бюджетные учреждения не являются собственниками используемого ими имущества. Они лишены права самостоятельного распоряжения этим имуществом (продажи, залога и т.д.), что не позволяет реализовывать часть имущества в целях увеличения объема оборотных средств, а, следовательно, невозможно оперировать такими понятиями, как ликвидность и т.д. По этой же причине неприменимы основные подходы к анализу капитала, эффективности инвестиционных проектов и т.д. Бюджетные учреждения не имеют права получать кредиты у кредитных организаций и других физических и юридических лиц. Поэтому в большинстве случаев неприменимы показатели анализа использования привлеченных средств, финансовой устойчивости и т.д. Имеются особенности учета отдельных статей в целях налогообложения, что оказывает влияние и на экономический анализ.
4. Особенности финансирования бюджетных учреждений. При бюджетном финансировании неприменимо большинство показателей, отражающих экономическую эффективность: прибыль, рентабельность, финансовая устойчивость и т.д.
5. Особенности финансового состояния бюджетных учреждений на настоящем этапе. Тяжелое финансовое положение большинства бюджетных медицинских учреждений ведет к тому, что запасы продуктов питания, медикаментов, расходных материалов и т.д. имеются в крайне ограниченном объеме, делает неактуальным анализ имеющихся запасов расходных материалов и т.д.