Учет и анализ сметы расходов (на примере МУЗ «Моркинская центральная районная больница»)

Все это оказывает влияние на экономические показатели, возможности их использования и требует специальных подходов при проведении экономического анализа деятельности бюджетных медицинских учреждений. Основными факторами, оказывающими влияние на появление новых направлений в аналитической работе медицинских учреждений на современном этапе, являются следующие:

• изменения в хозяйственном механизме здравоохранения: внедрение медицинского страхования, развитие предпринимательской деятельности и т.д.;
• внедрение новых форм статистической и бухгалтерской отчетности, обусловливающих учет более широкого круга показателей, которые могут быть использованы в качестве объекта экономического исследования;
• компьютеризация деятельности медицинских учреждений и появление новых возможностей для повышения оперативности и масштабности аналитической работы;
• изменение структуры медицинских учреждений: повышение удельного веса и роли диагностических служб, появление новых служб, хозрасчетных подразделений и т.д.

Все большее значение приобретает анализ показателей, характеризующих доходную часть. Так, совершено новым для экономической работы является изучение финансового состояния медицинских учреждений в целом. При традиционном бюджетном финансировании, обеспечивающем гарантированность поступления средств, попытки анализа финансового состояния больницы или поликлиники просто не имели смысла.

При анализе бюджетного финансирования учреждений здравоохранения подвергается анализу ее финансово-хозяйственная деятельность с целью выяснения правильности использования выделенных бюджетных средств на ведение лечебно – профилактической работы и эффективности их использования. При анализе исполнения смет расходов учреждений выясняется:

• нет ли перерасходов сметных ассигнований, а при их наличии – по каким причинам они допущены;
• не допускаются ли излишества в расходовании средств;
• причины неосвоения средств по отдельным статьям;
• повышение эффективности использования средств, улучшение планирования расходов.

При анализе исполнения сметы расходов бюджетного учреждения, прежде всего, изучаются состав и структура расходов. С этой целью расходы группируются по статьям бюджетной классификации. Кроме того, они подразделяются, во-первых, на текущие и капитальные, а во-вторых, на зависящие и не зависящие от изменения показателей сети, штатов и контингента.

Состав и структура расходов по целевому назначению отражают отраслевые особенности бюджетных учреждений. В процессе анализа структуры расходов определяется удельный вес каждой группы расходов в их общей сумме и производится сравнение с показателями сметы и предыдущего года.

Для больниц характерен значительный удельный вес расходов на заработную плату и оплату коммунальных услуг. Высок также уровень затрат на приобретение медикаментов и расходов на питание.

В ходе анализа исполнения сметы определяются отклонения фактических расходов от предусмотренных сметой в целом и по отдельным статьям.

Расходы учреждений здравоохранения также подразделяются на текущие и капитальные. К текущим относятся расходы на заработную плату, канцелярские и хозяйственные расходы, командировки и служебные разъезды, оплата коммунальных услуг, расходы на питание, приобретение мягкого инвентаря, медикаментов и перевязочных средств и прочие расходы. По своему характеру текущие расходы предназначены для приобретения материальных ценностей, расходов на оплату труда и др., которые полностью потребляются в течение года.

Группировка текущих расходов бюджетных учреждений на зависящие и не зависящие от объема работы имеет смысл для оценки отклонений фактической их суммы от сметы и обоснования потребности учреждений в ассигнованиях из бюджета. Такая группировка важна в связи с тем, что бюджетным организациям предоставляется право направлять сэкономленные средства на собственные социальные и производственные нужды. Для реализации этого права следует учитывать характер зависимости полученной экономии от показателей хозяйственной деятельности учреждения. Например, в случаях выполнения или перевыполнения плановых заданий по койко-дням в больнице не допускается экономия по расходам на питание. В то же время при применении прогрессивных форм организации труда медицинского персонала возможна экономия по расходам на заработную плату.

Капитальные затраты учреждения – это расходы на приобретение оборудования и инвентаря, а также капитальный ремонт зданий и сооружений.

Следующим этапом анализа исполнения сметы является сопоставление кассовых расходов с назначениями по смете. Такое сопоставление имеет целью, во-первых, выявить недорасход или перерасход выделенных из бюджета средств и, во-вторых, обеспечить действенный контроль за исполнением сметы расходов. В результате анализа нередко устанавливаются факты превышения кассовых расходов по одним статьям сметы с одновременным недоиспользованием средств по другим статьям. Такие случаи означают нарушение принципа целевого использования бюджетных ассигнований.

Дальнейший анализ предполагает установление причин неполного использования средств, основными из которых могут быть изменение численности работников, среднего уровня оплаты труда, структуры персонала.

При анализе кассового исполнения сметы расходов в учреждениях здравоохранения особое внимание следует обращать на выявление перерасхода бюджетных средств по таким основным статьям, как расходы на заработную плату, продукты питания, медикаменты и перевязочные средства, совокупный удельный вес которых обычно составляет более 70 % расходов по текущему содержанию учреждения. Это связано с тем, что финансирование перерасхода по этим статьям может осуществляться лишь за счет сокращения финансирования по другим статьям. Поэтому выявление фактов нецелевого использования средств как в виде экономии, так и их перерасхода в разрезе отдельных статей имеет важное значение для соблюдения финансовой дисциплины в учреждении, и успешного выполнения им возложенных задач по оказанию услуг по охране здоровья населения.

Следующим важным критерием оценки исполнения сметы расходов является эффективность использования средств в расчете на единицу объема работ, выполненных учреждением здравоохранения. Для больниц данный показатель может быть рассчитан в виде среднего расхода средств, приходящихся на один койко-день.

На уровне отдельных учреждений к важным показателям относятся те из них, что отражают суммарные текущие затраты на единицу измерения сети или объема работы (например, средний расход на содержание одного больного в больнице). Они определяются по итогу расходов на текущее содержание в целом и отдельно по каждой статье данной группы расходов, а также в целом по общей сумме расходов. По данным отчетности средний расход рассчитывается по показателям «Утверждено по смете» и «Фактический расход» путем деления суммы расхода на количество соответствующих единиц измерения сети.

Данные о среднем размере бюджетных средств на единицу измерения сети используются для оценки изменения уровня расходов по сравнению с предыдущими периодами, с показателями других учреждений и со сметой. Они характеризуют качество работы учреждения по исполнению сметы расходов. Однако использование этих данных для сравнительной характеристики эффективности расходования средств бюджета в различных типах учреждений требует установления нормативов затрат на единицу услуг не только по отдельным отраслям, но и в территориальном разрезе, в связи с объективными различиями в условиях их хозяйствования, обусловленными природно-климатическими особенностями района обслуживания, в численности и плотности населения, местных традициях и др.

К оценке изменения среднего уровня расходов отдельного учреждения необходимо подходить критически и, особенно, по отдельным статьям расходов. Причиной снижения уровня отдельных расходов, прежде всего, может быть их необеспеченность финансовыми ресурсами. К этому же приводит и нарушение принципа целевого использования выделенных ассигнований. Учреждение может быть полностью профинансировано в пределах сметы, но при этом может допустить увеличение расходов по отдельным статьям за счет их сокращения по другим статьям. Кроме того, при оценке изменения среднего уровня расходов необходимо учитывать характер и назначение расходов.

Аналитическое значение показателей среднего расхода средств на единицу измерения сети определяется тем, что по их уровню судят о структуре расходов на услуги бюджетных учреждений. С их помощью устанавливают также, оправданы или не оправданы отклонения фактических расходов на текущее содержание от сметы. Размер обоснованного отклонения определяется умножением отклонения среднего уровня расходов на фактическое количество единиц измерения сети, то есть количество коек. В случае сокращения расходов остальная сумма отклонения может быть связана с ухудшением состояния больничной сети.

Изучение соотношения между кассовыми и фактическими расходами позволяет выявлять причины, направления и размеры отклонений расходов, возникающих в процессе исполнения сметы. Фактические расходы – это затраты отчетного периода на содержание бюджетного учреждения. Их изучение позволяет судить об эффективности использования бюджетных средств, устанавливать степень соответствия расходов объему выполненных учреждением работ (услуг). Кассовыми расходами называются затраты бюджетных средств в пределах сумм, выданных банком бюджетному учреждению наличными деньгами или в порядке безналичных расчетов через систему казначейства.

В ходе дальнейшего анализа выясняются причины отклонений кассовых и фактических расходов по отдельным статьям. После выявления и объяснения причин отклонения кассовых расходов от фактических необходимо проводить анализ отклонений кассовых и фактических расходов от сметных ассигнований.

Анализ соблюдения сметы расходов осуществляется путем сопоставления кассовых и фактических расходов с расходами как в целом по смете, так и по каждой статье в отдельности. Это позволяет устанавливать недорасход сметных назначений или сверхсметные расходы и, таким образом, давать характеристику деятельности учреждения по исполнению сметы расходов.

Недоиспользование бюджетных средств нежелательно, поскольку это связано, как правило, с невыполнением учреждениями заданий по производственным показателям и ведет к ухудшению обслуживания населения. Причинами недорасхода бюджетных средств, как правило, являются недостатки в деятельности учреждений, а также факторы, не зависящие от учреждения (например, несвоевременное финансирование и др.).

Наличие сверхсметных расходов в основном зависит от работы учреждений и расценивается как нарушение финансовой дисциплины. Причинами этого могут быть несоблюдение установленных норм расхода, необоснованное увеличение уровня производственных показателей работы учреждения и др.

В процессе анализа сводных смет необходимо сопоставлять кассовые и фактические расходы с назначениями по смете. Причем делать это надо по каждому учреждению в отдельности, поскольку в сводном отчете перерасходы по одним учреждениям перекрыты экономией, что затрудняет оценку реального состояния исполнения смет расходов в разрезе отдельных учреждений. Такой сравнительный анализ позволяет устанавливать учреждения, которые допустили перерасход назначений по смете, причины этих перерасходов и принимать соответствующие меры.

Анализ причин сверхсметных расходов или неполного использования средств, предусмотренных сметой, осуществляется раздельно по каждой статье расходов в тесной увязке с показателями состояния и развития сети, объема социально-культурных услуг, предоставляемых учреждениями населению, состояния штатной дисциплины и запасов товарно-материальных ценностей, соблюдения требований режима экономии и законности в использовании бюджетных средств. При определении их влияния принимается во внимание различная их зависимость от объема выполняемых работ или других расчетных единиц их измерения. Это позволяет из общей суммы недорасхода выявить экономию средств как результат рационального их использования и сверхсметные расходы разграничить на обоснованные и необоснованные. При этом учитывается, что все расходы учреждения должны осуществляться в пределах утвержденной сметы, а на дополнительно возникающую потребность в бюджетных средствах должна составляться смета, утверждаемая в установленном порядке.

Данные отчетности учреждений позволяют выявить только общие недостатки в исполнении сметы расходов. Большие трудности возникают при анализе хозяйственных расходов, затрат на приобретение оборудования, мягкого инвентаря, капитальный ремонт зданий и сооружений, поскольку в отчете и балансе нет показателей, подробно характеризующих эти расходы, да и установить их невозможно. Средства на эти цели могут быть использованы в пределах утвержденной сметы, установленных денежных и натуральных норм, но этого недостаточно для вывода о правильном их расходовании. На практике могут допускаться случаи накопления излишних запасов материальных ценностей, приобретения дорогостоящего инвентаря и оборудования, не соответствующего потребностям учреждений, и другие нарушения. Выявить их можно только при глубоком изучении каждого вида расходов в отдельности с привлечением данных первичного учета и дополнительной информации, полученной в результате проверок на местах, ревизий и обследований.