Возникновение аудита и его экономическая обусловленность

Соотношение между затратами на получение аудиторских доказательств  и их значимостью должно быть разумным. Если, например, система внутреннего  контроля клиента достаточно надежна, то аудитор может отказаться от дорогостоящей сплошной инвентаризации активов и провести ее выборочно. Однако сложность и дороговизна аудиторских процедур не должны препятствовать их проведению, если аудитор считает их необходимыми.

При выборе методов получения доказательств аудитор должен иметь в виду, что финансовая информация может быть искажена при отражении хозяйственных операций. Ошибки, приведшие к искажению информации, группируются по следующим признакам:

- отражение на счетах бухгалтерского  учета не совершавшихся хозяйственных  операций;

- отсутствие на счетах бухгалтерского  учета совершившихся хозяйственных  операций;

- отражение на счетах бухгалтерского  учета совершившихся хозяйственных  операций, не санкционированных  руководством организации;

- арифметически неточное отражение  на счетах бухгалтерского учета  хозяйственных операций;

- неверное отражение на счетах  бухгалтерского учета хозяйственных  операций в связи с нарушением  методологии учета.

Собранные доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах, составленных в виде таблиц с пояснениями.

9.1. Оценка способности экономического  субъекта продолжать свою деятельность

В соответствии с федеральным стандартом 11 «Применимость допущения непрерывности  деятельности аудируемого лица» аудитором оценивается способность проверяемого лица продолжать свою финансово-хозяйственную деятельность в течение 12 месяцев года, следующего за отчетным, а также отсутствие у аудируемого лица намерения или потребности в ликвидации, прекращении финансово-хозяйственной деятельности или обращении за защитой от кредиторов. Активы и обязательства учитываются на том основании, что аудируемое лицо сможет выполнить свои обязательства и реализовать свои активы в ходе своей деятельности. Допущение непрерывности деятельности является основным принципом подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При выражении мнения о достоверности  финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица аудитор должен рассмотреть всю совокупность факторов, оказывающих и (или) способных оказать влияние на возможность этого лица продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, и данные факторы должны быть раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудитор рассматривает надлежащий характер использования руководством аудируемого лица допущения о непрерывности деятельности даже в том случае, если требования к составлению финансовой (бухгалтерской) отчетности не предусматривают обязанности руководства аудируемого лица специально оценивать способность аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.

Сомнение в применимости допущения  непрерывности деятельности может  возникнуть у аудитора при рассмотрении финансовой (бухгалтерской) отчетности или при выполнении иных аудиторских  процедур. Признаками, на основании  которых может возникнуть сомнение в применимости допущения непрерывности  деятельности, являются следующие:

а) финансовые признаки;

б) производственные признаки;

в) прочие признаки.

При планировании аудита аудитор должен проанализировать, существуют ли какие-либо события или условия, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.

В ходе проверки аудитор должен внимательно следить за тем, имеются ли доказательства существования факторов, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно. В случае выявления таких факторов аудитор должен рассмотреть вопрос о том, влияют ли они на проведенную аудитором оценку компонентов аудиторского риска.

Аудитор рассматривает факторы, касающиеся допущения непрерывности деятельности, в ходе планирования аудита или выполнения аудиторских процедур. Процесс рассмотрения таких факторов продолжается по мере проведения аудита.

В случае выявления факторов, которые  обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, аудитор должен:

·  проверить планы аудируемой организации в отношении будущей деятельности на основе ее оценки допущения непрерывности деятельности;

·  путем проведения необходимых аудиторских процедур собрать достоверные аудиторские доказательства в целях подтверждения или опровержения наличия факторов существенной неопределенности, в том числе рассмотреть последствия любых планов аудируемого лица и возможных смягчающих ситуацию обстоятельств;

·  потребовать от руководителей аудируемого лица представить в письменном виде информацию, касающуюся их планов деятельности в будущем.

Отсутствие в аудиторском заключении указания на серьезное сомнение в  применимости допущения непрерывности  деятельности не может и не должно трактоваться аудируемым лицом и заинтересованными пользователями как поручительство аудитора в том, что аудируемое лицо будет продолжать свою деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным.

Если в соответствии с профессиональным суждением аудитора аудируемое лицо не сможет непрерывно продолжать свою деятельность, то аудитору следует выразить отрицательное мнение при условии подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности на основе принципа допущения непрерывности деятельности.

Если на основе выполненных дополнительных процедур, полученной информации и  с учетом планов руководства аудитор считает, что аудируемое лицо не сможет непрерывно продолжать свою деятельность, то (вне зависимости от того, была ли раскрыта информация об этом) аудитор делает вывод о том, что использованное при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности допущение о непрерывности деятельности нельзя считать соблюдаемым, и выражает отрицательное мнение.

9.2. Оценка результатов проверки  и обобщение полученной информации

По окончании аудиторской проверки аудиторская организация должна обобщить информацию о проделанной работе, учитывая все этапы ее проведения, оценить полноту и качество проведенных процедур.

Оценку результатов проделанной  работы аудиторская организация должна начать с анализа организации проверки. Наряду с вопросами, связанными с составлением общего плана аудита, программы аудита и разработкой аудиторских процедур, уточняется последовательность всех действий руководства и персонала аудиторской организации, позволяющая установить, насколько грамотно и профессионально выполнен алгоритм подготовки и проведения аудиторской проверки, и оценить эффективность проделанной работы. Обобщению и оценке подлежат следующие данные:

• соответствие фактических кадровых потребностей запланированным;

• фактический бюджет времени выполнения работы по установленному графику относительно планируемой величины;

• достаточность проведенных аудиторских  процедур.

При этом учитываются объем и  степень сложности проведенного аудита, необходимость использования  специальных знаний, преемственность  в работе, квалификация персонала  с точки зрения опыта, занимаемой должности, образования. Проводится предварительная  оценка:

• времени выполнения аудиторского задания;

• ситуации и области аудита, по которым были даны дополнительные консультации;

• соответствия стоимости аудиторских  услуг затраченному времени.

Завершая аудиторскую проверку, выполненную в соответствии с  программой, аудитор должен дать оценку полученным результатам с целью подтверждения достоверности показателей бухгалтерской отчетности.

Оценка строится на обобщении собранной  информации о предприятии и будет  влиять на содержание аудиторского отчета и форму аудиторского заключения. На этом этапе аудитор должен осуществить следующие действия:

• сделать последний обзор всей проделанной работы;

• подвести окончательные итоги  по тем участкам аудита, где была использована работа привлеченных экспертов, внутреннего аудита и другой аудиторской  организации;

• дать окончательную оценку событий  после отчетной даты.

При подведении окончательных итогов необходимо еще раз рассмотреть  рабочие документы аудитора с  позиции полноты и качества их исполнения, чтобы удостовериться в  правильности своих выводов. Информацию, отражаемую в рабочих документах, рекомендуется систематизировать следующим образом:

• дать полную характеристику системе  внутреннего контроля и ее влиянию  на достоверность финансовой отчетности и соответствие отражения всех фактов хозяйственной деятельности организации  требованиям законодательства Российской Федерации;

• уточнить существенность влияния  совокупности неисправленных искажений  на достоверность показателей отчетности и оценить фактическую величину уровня существенности, которая может  отличаться от прогнозной в связи  с изменением обстоятельств или  информированности аудитора по результатам  аудита;

• оценить влияние на достоверность  финансовой (бухгалтерской) отчетности выявленных искажений. При этом аудитор должен помнить, что в процессе проведения аудита всегда присутствует вероятность риска наличия в отчетности предприятия не выявленных существенных ошибок;

• использовать аналитические процедуры  для уточнения сопоставимости результатов  деятельности предприятия с данными  предыдущих периодов. Например, объем  продаж, прибыль, себестоимость и  т. д.

Это позволит дополнительно оценить  допущение непрерывности деятельности предприятия.

Обобщая результаты проверки, аудитор еще раз внимательно просматривает письменные разъяснения, данные руководством предприятия или другими уполномоченными лицами на поставленные вопросы, и оценивает их как определенный источник полученных аудиторских доказательств подтверждения или отсутствия существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Обобщая и оценивая информацию о  предприятии, аудитор должен установить адекватность полученных результатов показателям аудируемой отчетности.

Подводя итоги аудиторской проверки, аудитор должен иметь разумную уверенность в том, что отчетность не содержит существенных искажений.

Он использует свое профессиональное суждение, опираясь на все проведенные аудиторские процедуры, для оценки своего риска при подготовке аудиторского заключения. Итогом данного этапа является подготовка проекта письменной информации руководству проверяемого субъекта.

9.3. Аудиторское заключение

Аудиторское заключение - официальный  документ, предназначенный для пользователей  бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. 

Использование принципа существенности при составлении аудиторского заключения означает, что в нем изложены все  существенные обстоятельства, обнаруженные при проведении аудита; никакие иные существенные обстоятельства не были обнаружены аудиторской организацией при проведении аудита.

Форма, содержание и порядок представления  аудиторского заключения определяются ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о  финансовой  (бухгалтерской) отчетности и формирование мнения о ее достоверности» и ФСАД 2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении».

Аудиторское заключение должно содержать:

а) наименование «Аудиторское заключение»;

б) указание адресата (акционеры, участники, иные лица);

в) сведения об аудируемом лице: наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения;

г) сведения об аудиторской организации, индивидуальном аудиторе: наименование организации, фамилия, имя, отчество индивидуального  аудитора, государственный регистрационный  номер, место нахождения, наименование саморегулируемой организации аудиторов, членом которой является, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов;

д) перечень (состав) бухгалтерской отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена;

е) распределение ответственности  в отношении указанной бухгалтерской  отчетности между аудируемым лицом и аудитором;

ж) сведения о работе, выполненной  аудитором для выражения мнения (объем аудита);

з) мнение аудитора с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности;

и) подпись аудитора;

к) дату аудиторского заключения.

В аудиторском заключении может  быть выражено немодифицированное или модифицированное мнение о достоверности бухгалтерской отчетности.

Немодифицированное мнение выражается в случае, когда аудитор приходит к выводу, что бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение аудируемого лица и результаты его финансовой деятельности в соответствии с правилами отчетности.

Модифицированное мнение в аудиторском  заключении, выражается если:

а) на основании полученных аудиторских  доказательств установлено, что  бухгалтерская отчетность, рассматриваемая  в целом, содержит существенные искажения;

б) аудитор не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, чтобы установить, что бухгалтерская отчетность, рассматриваемая в целом, не содержит существенные искажения. Существенные искажения бухгалтерской отчетности могут быть связаны: