Возникновение аудита и его экономическая обусловленность

характер деятельности аудируемого лица, включая выбор и применение учетной политики;

цели и стратегические планы  аудируемого лица, связанные с ними риски хозяйственной деятельности, указывающие на возможное существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности;

основные показатели деятельности аудируемого лица и тенденции их изменения;

система внутреннего контроля.

Система внутреннего контроля включает следующие элементы:

- контрольная среда;

- процесс оценки рисков аудируемым лицом;

- информационная система, в том  числе связанная с подготовкой  финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- контрольные действия;

- мониторинг средств контроля.

Если результаты перечисленных  или других процедур обнаруживают высокий  риск аудита или задача оказывается  слишком сложной для аудитора, клиент не принимается для обслуживания.

Основными источниками информации об экономическом субъекте служат:

1. Обсуждения с работниками управления, встречи с высшим руководством  и с исполнительным персоналом, беседы с менеджерами и персоналом, не связанным с ведением учета,  позволяют получить информацию  «из первых рук».

2. Посещение и осмотр основных  участков, производственных единиц, складов, что позволяет лично  убедиться в наличии и сохранности  активов, иметь представление  об условиях производства.

3. Внешние и внутренние отчеты  и публикации.

К внешним относятся: общая и  профессиональная периодическая печать; аналитические отчеты по отрасли; показатели основных конкурентов и среднеотраслевые показатели; государственное и налоговое  законодательство и регулирование; официальные заявления.

К внутренним относятся: финансовые отчеты; ежемесячная финансовая информация; протоколы заседаний совета директоров, правления, дирекции, акционеров; отчеты управляющих, в том числе бюджеты, прогнозы, проекты; внутренние отчеты аудиторов, консультантов; инструкции по процедурам, политике внутри фирмы.

Следует ознакомиться с историей развития предприятия, видами деятельности и  учетной политикой предшествующих лет, изучить специальную литературу, встретиться с аудиторами клиента.

Очень важно получить информацию о  политике предприятия в различных  областях. Следует узнать степень  ответственности и прав руководителей  разных уровней, определить круг лиц, имеющих  право менять политику предприятия.

Один из наиболее важных вопросов, который нужно выяснить на этом этапе  работы, - определение связанных  и ассоциированных с предприятием сторон (связанными сторонами являются дочерние предприятия и любые  другие стороны, которые могут влиять на управление и оперативную политику друг друга). Информация о них должна быть раскрыта, если она является существенной: должна быть описана природа и  объем операций, осуществляемых сторонами, а также взаимозадолженность. Такими операциями могут быть операции купли-продажи между филиалом и головным предприятием, обмен оборудованием между дочерними предприятиями и филиалами, займы и финансовая помощь и др., а также операции с важнейшими покупателями и поставщиками.

Собрав необходимую информацию, аудитор должен решить, необходимо ли привлечение для консультаций по отдельным вопросам специалистов (юристов, специалистов по налогам, технологии и т.п.).

С первого дня работы аудитору следует  ознакомиться с юридическими документами  клиента: уставом, документами регистрации, протоколами заседаний совета директоров и собраний акционеров. В них может  содержаться информация о распределении  полученной прибыли, объявлении дивидендов, выплате вознаграждений, подписании контрактов и соглашений, решениях об участии в других предприятиях, о приобретении собственности, предоставлении долгосрочных займов, предоставлении обеспечения и гарантии, определении  круга лиц, имеющих право подписи.

Кроме того, для выяснения обязательств клиента важно ознакомиться с  контрактами, договорами и соглашениями.

6.3. Согласование условий проведения аудита

Отношения аудиторских фирм с одной  стороны и аудируемых организаций с другой стороны строятся на договорной основе в соответствии с гражданским законодательством РФ и при соблюдении регламентов аудиторской деятельности.

ФПСАД № 12 «Согласование условий  проведения аудита», устанавливает  единые требования к порядку согласования условий проведения аудита с аудируемым лицом и к действиям аудиторской организации и индивидуального аудитора в случае изменения ранее согласованных условий. 

В случае согласия с основными условиями  задания по проведению аудита аудитор может направлять в адрес руководства аудируемого лица письмо о проведении аудита. В нем, как правило, указываются:

1) условия аудиторской проверки;

2) обязательства аудиторской организации;

3) обязательства проверяемой организации.

В условиях аудиторской проверки следует  указать:

а) объект и цель аудиторской проверки – подтверждение достоверности бухгалтерской отчетности организации во всех существенных отношениях;

б) порядок проверки филиалов и  подразделений (если они есть), расположенных  в отдалении от головной организации;

в) законодательные акты, на основании  которых проводится аудит и на соответствие которым проверяется бухгалтерская отчетность.

Обязательства сторон включают положения, которые предписаны законом «Об  аудите» и прочие согласованные  обязательства, не противоречащие требованиям  установленных законодательных  актов. Жестких рекомендаций по составлению  письма нет, а содержание его определяется запросами клиента, его финансовым состоянием, степенью взаимного доверия  между аудитором и клиентом.

В случае повторяющихся на протяжении ряда лет аудиторских проверок аудитор должен решить, необходимо ли пересмотреть условия аудиторского задания или напомнить аудируемому лицу о существующих.

Аудитор может принять решение не составлять каждый раз новое письмо о проведении аудита. Однако при наличии  следующих факторов письмо целесообразно составить:

- неправильное понимание аудируемым лицом цели и объема аудита;

- пересмотренные или особые  условия аудиторского задания;

- кадровые изменения в высшем  руководстве, совете директоров  или в структуре аудируемого лица;

- изменения в структуре собственности  аудируемого лица;

- значительные изменения характера  или масштабов деятельности аудируемого лица;

- требования законодательства  Российской Федерации.

После оценки необходимых условий  и достижения согласия по всем вопросам проверки между аудитором и клиентом заключается договор оказания аудиторских  услуг.

Несмотря на то, что цели и объем  аудита, а также обязанности аудитора установлены законодательством  Российской Федерации, аудитору рекомендуется  включить эти положения в договор (либо в предшествующее договору письмо о проведении аудита).

Для соблюдения интересов аудитора и аудируемого лица целесообразно заблаговременно подписывать с предполагаемым аудируемым лицом договор оказания аудиторских услуг.

Форма и содержание договоров оказания аудиторских услуг для различных  аудируемых лиц могут иметь особенности, но, как правило, в них указываются:

цель аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности;

ответственность руководства аудируемого лица за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

объем аудита, включая ссылки на законодательство Российской Федерации и федеральные  правила (стандарты) аудиторской деятельности;

аудиторское заключение и любые иные документы, которые предполагается подготовить по результатам аудита;

информация о том, что в связи  с применением в ходе аудита выборочных методов тестирования и другими  свойственными аудиту ограничениями, наряду с ограничениями, присущими  системам бухгалтерского учета и  внутреннего контроля аудируемого лица, имеется неизбежный риск того, что некоторые, в том числе существенные, искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности могут остаться необнаруженными;

требование обеспечения свободного доступа ко всей бухгалтерской документации и другой информации, запрашиваемой  в ходе проведения аудита;

цена проведения аудита (либо способ ее определения), а также порядок  признания услуги оказанной и  порядок расчетов.

При необходимости в договоре оказания аудиторских услуг или приложениях  к нему могут быть также приведены:

- договоренность о привлечении  к работе по каким-либо вопросам  аудита других аудиторов и  экспертов;

- договоренность о привлечении  к совместной работе внутренних  аудиторов, а также других сотрудников  аудируемого лица;

- договоренности, способствующие  взаимодействию предполагаемого  аудитора с предшествующим аудитором  (при его наличии);

- любые ограничения ответственности  аудитора в соответствии с  законодательством Российской Федерации  и федеральными правилами (стандартами)  аудиторской деятельности;

- информация о любых дополнительных  соглашениях между аудитором  и аудируемым лицом.

6.4. Оценка стоимости аудиторских услуг

Важным моментом при заключении договора на аудиторскую проверку является оценка стоимости выполнения аудита. Аудиторы стремятся к тому, чтобы  не занизить и не завысить стоимость  услуг, т.к. и то и другое зачастую «отпугивает», особенно если этот экономический  субъект впервые обращается в  данную аудиторскую фирму.

Постепенно в России складывается рынок аудиторских услуг, под  воздействием которого и регулируются ставки этих услуг.

Оценка стоимости аудиторских  услуг является одним из важнейших  моментов при заключении договора. Она напрямую зависит от следующих  факторов:

Виды деятельности, осуществляемые проверяемым предприятием,

Объемы деятельности,

Документооборот фирмы,

Сроки исполнения работ.

Все имеющиеся в настоящее время  в Российской Федерации формы  и виды оценки стоимости аудиторских  услуг можно условно разделить  на следующие группы:

- аккордная оплата;

- повременная оплата;

- сдельная оплата;

- комбинированная оплата.

При аккордной оплате сумма оплаты заранее определяется и фиксируется  в договоре на проведение аудиторской  проверки до ее начала. Некоторые аудиторские  фирмы определяют ее в зависимости  от финансовых возможностей клиента  или, например, в размере годовой  зарплаты главного бухгалтера клиента. Но уже достаточно много отечественных  фирм при оценке стоимости работ  поступают следующим образом: за определенную плату к клиенту  перед заключением договора направляется аудитор, который знакомится с особенностями деятельности клиента, оценивает ориентировочный аудиторский риск и примерную трудоемкость работы. После этого аудиторская фирма определяет общую стоимость работ и заключает договор с клиентом.

К недостаткам этой формы оплаты относится невозможность обоснованно  оценить реальную трудоемкость работы и предусмотреть непредвиденные обстоятельства. Если эти «непредвиденные  обстоятельства» в ходе аудиторской  проверки резко увеличивают ее трудоемкость, то это неблагоприятно отражается на финансовых результатах проверки для  аудиторской фирмы. В противном  случае аудиторская фирма даже выигрывает в финансовом отношении.

Повременная оплата наиболее широко распространена на рынке аудиторских  услуг во всех странах. Эта форма  устраняет недостатки аккордной. Появление  непредвиденных обстоятельств лишь увеличивает трудоемкость и соответственно стоимость работ.

Повременная оплата базируется на оценке стоимости одного часа (дня) работы аудитора. Стоимость одного часа (дня) работы аудитора зависит и от его  квалификации.

Сдельная оплата применяется, как  правило, при восстановлении бухгалтерского учета. Расчет производится исходя из определения стоимости одной  операции, выполняемой аудитором, или  стоимости одного показателя в отчетности.

При оплате по результатам аудитор отказывается от заранее определенной суммы за предоставленную услугу и определяет оплату в виде доли от сэкономленных для клиента финансовых ресурсов из-за ошибок и неточностей в ведении бухгалтерского учета, оформлении документации, при уплате налогов и т.п. Обычно устанавливается определенный процент от экономии.

Комбинированная оплата – это различные  комбинации из перечисленных выше форм и видов оплаты. Например, в договоре определяется общая стоимость услуги (аккорд) плюс определенный процент  от экономики или резерв на непредвиденные обстоятельства и т.п.

6.5. Этапы аудиторской проверки

Аудиторская проверка сложный процесс, часто ограниченный временем проведения. Поэтому для обеспечения высокого качества и эффективности проверки необходимо заранее определить последовательность, объемы и виды применяемых аудитором  процедур. Исходя из требований аудиторских  стандартов и сложившейся практики, выделяют следующие стадии и этапы аудиторской проверки (табл. 6).

Таблица 6

Основные стадии и этапы аудиторской проверки

Стадии	Этапы	Виды работ
Планирование	Подготовительный этап	Знакомство с клиентом Определение объемов проверки Составление письма о согласии на проведение аудита Заключение договора на оказание аудиторских  услуг
	Изучение и тестирование системы  бухгалтерского учета и внутреннего  контроля
	Определение уровня существенности и  приемлемого риска
	Разработка плана и программы  аудита
Сбор аудиторских доказательств	Тестирование системы внутреннего  контроля	Проведение детального комплекса  тестов внутреннего контроля
	Проведение процедур по существу	Проверка оборотов и сальдо по счетам Аналитические процедуры Оценка прогнозной информации
	Документирование  аудиторских процедур
	Уточнение приемлемого уровня аудиторского риска, существенности
Завершение аудита	Завершение подготовки рабочей  документации
	Оценка существенности выявленных ошибок и нарушений, определение  степени их влияния на достоверность  бухгалтерской (финансовой) отчетности
	Оценка допущения непрерывности  хозяйственной деятельности аудируемого лица
	Информирование руководства аудируемого лица о выявленных нарушениях в системе бухгалтерского учета
	Формирование мнения аудитора и  подготовка итоговых документов	Подготовка отчета для аудируемого лица Подготовка и представление  аудиторского заключения Подписание акта приема-сдачи выполненных  работ