Налоговые проверки

Время проведения встречных проверок не должно засчитываться в срок проведения выездной налоговой проверки, если только проверяющие в этот же период не продолжают находиться на территории налогоплательщика (Письмо Минфина России от 23.07.2008 N 03-02-08/15). Однако это не абсолютное правило. Двухмесячный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до полугода.

Основания и порядок продления срока выездной налоговой проверки утверждены Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@. Срок проведения выездной проверки может быть продлен, если:

- проводится проверка налогоплательщика,  отнесенного к категории крупнейших;

- в ходе проведения проверки  получена информация от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников о наличии у проверяемого налогоплательщика нарушений законодательства о налогах и сборах и эти сведения требуют дополнительной проверки;

- имеются форс-мажорные  обстоятельства (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;

- проверяемая организация  имеет несколько обособленных  подразделений.

Если у организации  десять и более обособленных подразделений, срок проведения проверки может быть продлен до шести месяцев, т.е. это  обстоятельство относится к исключительным случаям;

- непредставление проверяемым  налогоплательщиком в 10-дневный  срок (20-дневный - при проверке  консолидированной группы налогоплательщиков) со дня получения соответствующего  требования документов, необходимых  для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки.

Данный перечень не является закрытым. Налоговый орган может  продлить срок проверки и при наличии  других обстоятельств. К ним могут  быть отнесены, например, большие объемы проверяемых и анализируемых  документов, значительное количество осуществляемых проверяемым лицом видов деятельности, разветвленность организационно-хозяйственной структуры проверяемого налогоплательщика.

 

Обратите внимание! Налоговый  орган, проводящий выездную проверку, не вправе принимать решение о продлении ее срока самостоятельно. Чтобы продлить срок проверки, налоговая инспекция направляет мотивированный запрос в управление ФНС России по соответствующему субъекту РФ. И уже руководитель УФНС России принимает решение о продлении срока.

В отдельных случаях решение об увеличении срока проверки принимает руководитель (заместитель руководителя) ФНС России.

Такой порядок установлен при:

- продлении срока повторной  выездной налоговой проверки, проводимой  УФНС России по субъекту РФ  в порядке контроля над деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

- продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки, проводимой межрегиональной ИФНС  России по крупнейшим налогоплательщикам;

- продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки, проводимой ФНС России.

 

В случае продления срока  проверки ее общий срок (с учетом продления) не должен превышать четырех  или шести месяцев. Другими словами, эти четыре (шесть) месяца не прибавляются к изначальному двухмесячному сроку, а являются максимальной продолжительностью проверки (Письмо Минфина России от 11.07.2011 N 03-02-07/1-234).

 

Пример. Решение о проведении выездной налоговой проверки принято налоговым органом 1 августа 2011 г. Впоследствии решением УФНС России по г. Москве срок проведения проверки продлен до четырех месяцев.

В данной ситуации проверка должна быть закончена не позднее 1 декабря 2011 г.

 

Обратите внимание! Продления  срока проведения самостоятельной выездной проверки филиалов и представительств НК РФ не предусмотрено. Такая проверка не может продолжаться больше одного месяца (абз. 5 п. 7 ст. 89 НК РФ).

 

Налогоплательщикам необходимо знать: нарушение сроков проведения выездной налоговой проверки не отнесено НК РФ к существенным условиям, нарушение которых является основанием для отмены судом решения налогового органа. Иначе говоря, если налоговый орган нарушит срок проведения выездной налоговой проверки, отменить решение, вынесенное по ее результатам, только на основании несоблюдения налоговым органом срока проверки невозможно.

Такого мнения придерживаются арбитражные  суды (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 31.03.2009 N КА-А40/2366-09, Определением ВАС РФ от 09.06.2009 N ВАС-6921/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ).

Эту позицию разделяет и Минфин России (Письмо от 15.09.2011 N 03-02-07/1-328).

 

3.10. Окончание проверки

 

Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется  со дня вынесения решения о  ее назначении и до дня составления  справки о ней (п. 8 ст. 89 НК РФ).

Справка о проведенной  выездной проверке составляется по форме КНД 1165010, утв. Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@.

Согласно п. 5 ст. 6.1 НК РФ срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, он истекает в последний день этого месяца.

Как уже говорилось, течение  срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которыми определено его начало (п. 2 ст. 6.1 НК РФ). Если решение о проведении выездной налоговой проверки принято 10 ноября 2011 г., срок начинает исчисляться с 11 ноября 2011 г.

 

Пример. 15 сентября 2011 г. налоговый  орган принял решение о проведении выездной налоговой проверки ООО "Астра".

Решение о продлении  или приостановлении срока проведения проверки не принималось.

В данной ситуации проверка должна быть закончена (справка о  проведении проверки должна быть составлена) не позднее 15 ноября 2011 г.

16 ноября 2011 г. продолжать  проверку налоговые органы уже  не вправе.

 

Именно так предлагают исчислять сроки проведения проверки арбитражные суды (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2009 N А42-5562/2008).

 

3.11. Приостановление срока

проведения выездной налоговой  проверки

 

Выездная налоговая проверка может быть приостановлена (п. 9 ст. 89 НК РФ). Решение о приостановлении налоговой проверки принимает руководитель налоговой инспекции, проводящей проверку (его заместитель), и оформляет его по форме КНД 1160071, утв. Приказом ФНС России от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@.

Период, на который приостановлена выездная налоговая проверка, не включается в срок ее проведения, установленный п. 6 ст. 89 НК РФ.

Выездная налоговая проверка приостанавливается с даты, указанной в решении  налогового органа. В решении указываются, в частности, фамилия, имя, отчество руководителя организации (уполномоченного представителя организации), ознакомленного с решением о приостановлении проводимой выездной налоговой проверки (Письмо Минфина России от 07.07.2008 N 03-02-07/1-249).

Другими словами, налогоплательщик должен быть ознакомлен с этим решением.

Приостановление налоговой проверки производится с определенной целью, а именно для:

- истребования документов (информации). При этом приостановление проведения выездной налоговой проверки по этому основанию допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы;

- получения информации от иностранных  государственных органов в рамках  международных договоров Российской Федерации;

- проведения экспертиз;

- перевода на русский язык  документов, представленных налогоплательщиком  на иностранном языке.

Это исчерпывающий перечень оснований  для приостановления выездной налоговой  проверки, не подлежащий расширительному толкованию (Письмо Минфина России от 20.11.2009 N 03-02-07/1-516).

Общий срок приостановления  проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. Срок может быть увеличен только в одном случае: если проверка была приостановлена для получения информации от иностранных государственных органов и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию, срок приостановления может быть увеличен на три месяца. В этом случае максимальный срок приостановления проверки составит девять месяцев.

В течение периода, на который  приостановлена проверка, налоговый  орган не вправе истребовать у  проверяемого налогоплательщика документы. Подлинники всех документов возвращаются налогоплательщику, за исключением полученных налоговым органом в ходе проведения выемки. На территории налогоплательщика налоговый орган приостанавливает все свои действия, связанные с проверкой.

Вместе с тем ст. 89 НК РФ не установлена обязанность налогового органа возвращать налогоплательщику копии документов, полученные до принятия решения о приостановлении выездной налоговой проверки; не предусмотрены ограничения по исследованию копий документов налогоплательщика, в т.ч. с учетом информации, полученной при проведении мероприятий налогового контроля, предусмотренных п. 9 ст. 89 НК РФ (Письмо Минфина России от 05.02.2009 N 03-02-07/1-47).

 

Обратите внимание! Приостановление  проведения такой проверки не означает прекращения налоговым органом  в этот период всех мероприятий налогового контроля в отношении проверяемого налогоплательщика.

 

Пункт 9 ст. 89 НК РФ запрещает налоговому органу в период приостановления проверки производить действия на территории налогоплательщика. Минфин России в Письме от 05.05.2011 N 03-02-07/1-156 разъясняет: НК РФ не установлен запрет на вызов налоговым органом свидетелей либо получение информации от других лиц в период приостановления проведения выездной налоговой проверки. Поэтому, по мнению главного финансового ведомства, налоговый орган в период приостановления проведения выездной налоговой проверки вправе вызывать свидетелей для дачи показаний в помещении налогового органа.

Суды поддерживают данную позицию (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25.03.2011, Определением ВАС РФ от 07.07.2011 N ВАС-469/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ). Данной точки зрения придерживаются не все арбитражные суды. Например, ФАС Московского округа в Постановлении от 06.07.2011 N КА-А40/6921-11 указал следующее. В период приостановления выездной проверки налоговый орган вправе производить только действия, указанные в п. 9 ст. 89 НК РФ, - истребование документов, получение информации от иностранных государственных органов, проведение экспертиз, перевод на русский язык документов на иностранном языке, представленных налогоплательщиком. Поэтому допрос свидетелей даже по месту нахождения налогового органа суд признал неправомерным. И, как следствие, показания свидетелей признал недопустимыми доказательствами.

А ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 03.03.2011 N Ф03-508/2011 признал выемку документов налогоплательщика, проведенную в период приостановления срока проведения проверки, незаконной.

Интересна и такая ситуация. Налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки потребовал от налогоплательщика представить определенные документы. В силу п. 3 ст. 93 НК РФ такие документы должны быть представлены в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования.

Однако до получения  этих документов срок проведения проверки был приостановлен. Обязан ли налогоплательщик исполнить требование налогового органа и представить ему запрашиваемые документы?

Минфин России дает положительный  ответ. Налогоплательщик должен представить  запрашиваемые документы в установленный  срок на том основании, что законодательством  о налогах и сборах не предусмотрено  приостановление течения установленного ст. 93 НК РФ срока для исполнения налогоплательщиком требования налогового органа о представлении документов, полученного до приостановления выездной налоговой проверки (Письмо Минфина России от 03.07.2008 N 03-02-07/1-246).

Выездная налоговая проверка может быть приостановлена и в период продления срока ее проведения. Например, срок проведения выездной проверки решением УФНС России продлен до трех месяцев. На третьем месяце решением руководителя налогового органа, производящего проверку, она приостановлена.

В данной ситуации нет ничего неправомерного. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе осуществлять как приостановление проводящейся выездной налоговой проверки в пределах срока, определенного в п. 9 ст. 89 НК РФ, так и ее последующее возобновление (Письмо УФНС России по г. Москве от 21.02.2008 N 16-27).

После окончания срока  приостановления выездной проверки руководитель (его заместитель) налогового органа, проводящего проверку, выносит  решение о возобновлении проведения выездной налоговой проверки по форме КНД 1160073, утв. Приказом ФНС России от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@.

Решение о возобновлении  выездной налоговой проверки также  должно доводиться до проверяемой организации. В нем указывается дата, с которой возобновляется проводимая выездная налоговая проверка (Письмо Минфина России от 07.07.2008 N 03-02-07/1-249).

 

3.12. Повторная выездная налоговая  проверка

 

Повторной выездной налоговой проверкой  налогоплательщика признается проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам  и за тот же период (п. 10 ст. 89 НК РФ).