Налоговые проверки

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ налогоплательщик представляет в налоговый орган уточненную декларацию при обнаружении им в налоговой декларации следующих недочетов:

- неотражения или неполноты  отражения сведений;

- наличия ошибок, приводящих  к занижению суммы налога, подлежащей уплате;

- наличия недостоверных  сведений, а также ошибок, не приводящих  к занижению суммы налога, подлежащей  уплате.

 

2.12. Акт камеральной налоговой  проверки

 

По завершении проверки должностные лица налогового органа составляют акт, если в ходе проверки установлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах (п. 5 ст. 88 НК РФ). Из этой нормы можно сделать вывод: если налоговый орган не выявил никаких нарушений в ходе проверки, акт не составляется.

Однако в акте указываются, в частности, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или делается запись об отсутствии таковых (пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ). Из этой нормы следует, что даже при отсутствии нарушений со стороны налогоплательщика налоговый орган все-таки должен составить акт.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 12.04.2011 N 14883/10 пришел к следующему выводу. Если в ходе камеральной проверки налоговым органом не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, составлять акт нет необходимости.

На основании пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте отражаются документально подтвержденные факты выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, достоверность которых в соответствии со ст. 101 НК РФ (с учетом возражений налогоплательщика) оценивается налоговым органом в ходе рассмотрения материалов проверки. Причем закон не требует от налогового органа уведомлять проверяемое лицо о результатах проведенной камеральной проверки и дате ее завершения (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 21.05.2009 N 20-14/4/051403@). Исключением является камеральная проверка декларации по НДС при применении заявительного порядка возмещения налога. Если при такой проверке выявлены нарушения, по ее завершении, как и во всех остальных случаях, налоговая инспекция составит акт (п. 3 ст. 176, п. 13 ст. 176.1 НК РФ).

Если в результате такой  проверки налоговый орган нарушений  не выявил, он должен уведомить об этом налогоплательщика в письменной форме в течение семи дней после  ее окончания (п. 12 ст. 176.1 НК РФ). Однако и в этом случае акт проверки не составляется (Постановление Президиума ВАС РФ от 12.04.2011 N 14883/10). Данную позицию Президиума ВАС РФ приняли к сведению налоговые органы (п. 14 Письма ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@).

Кроме того, если налоговый орган  не выявит никаких нарушений, он в  течение семи дней обязан принять  решение о возмещении сумм НДС (п. 2 ст. 176 НК РФ).

Акт проверки составляется по правилам, установленным ст. 100 НК РФ, и по форме, утв. Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@. Составить акт налоговый орган должен в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

Таким образом, по мнению Минфина России, максимальный срок для составления  и направления налоговым органом  налогоплательщику акта камеральной  налоговой проверки, в ходе которой  выявлено налоговое правонарушение, составляет три месяца и 10 дней со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета). К этому времени прибавляются еще пять дней, в течение которых акт камеральной налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась такая проверка (Письмо Минфина России от 09.12.2008 N 03-02-07/1-503).

В акте камеральной налоговой проверки указываются:

- дата акта налоговой проверки. Под таковой понимается дата подписания акта лицами, проводившими проверку;

- полное и сокращенное наименования  либо фамилия, имя, отчество  проверяемого лица (участников консолидированной  группы налогоплательщиков). В случае  проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;

- фамилии, имена, отчества лиц,  проводивших проверку, их должности (с указанием наименования налогового органа, который они представляют);

- дата представления в налоговый  орган налоговой декларации и  иных документов;

- перечень документов, представленных  проверяемым лицом в ходе налоговой  проверки;

- период, за который проводилась  проверка;

- наименование налога, в отношении  которого проводилась налоговая  проверка;

- даты начала и окончания  налоговой проверки;

- адрес места нахождения организации  или места жительства физического  лица;

- сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;

- документально подтвержденные  факты нарушений законодательства  о налогах и сборах, выявленные  в ходе проверки, или запись  об отсутствии таковых;

- выводы и предложения  проверяющих относительно устранения выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, если Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Акт камеральной налоговой  проверки составляется в двух экземплярах, один из которых остается на хранении в налоговом органе, а другой вручается проверенному лицу (п. 2.3 Требований к составлению акта налоговой проверки, утв. Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@).

Акт камеральной проверки должен включать (п. 1.6 Требований к составлению акта налоговой проверки):

- вводную часть (общие положения);

- описательную часть  (установленные факты);

- итоговую часть (выводы  налоговых органов, предложения  об устранении выявленных нарушений  и ссылки на статьи об ответственности  за эти правонарушения).

Вводная часть акта должна содержать (пп. 1 - 11 п. 3 ст. 100 НК РФ, п. 2.2 Требований):

- номер акта проверки (присваивается акту при его  регистрации в налоговом органе);

- наименование места  составления акта камеральной  налоговой проверки;

- дату акта проверки. Под таковой понимается дата  подписания акта лицом, проводившим  проверку;

- должность, фамилию, имя, отчество  лица, проводившего проверку, его  классный чин (при наличии)  с указанием наименования налогового  органа;

- сведения о налоговой  декларации (расчете), на основе которой  проведена камеральная проверка (наименование налога (сбора), дата представления, указание, первичная она либо уточненная (корректирующая), регистрационный номер, период);

- полное и сокращенное  наименование либо фамилию, имя,  отчество лица, представившего налоговую  декларацию (расчет). В случае представления налоговой декларации (расчета) организацией по месту нахождения ее филиала, представительства помимо наименования организации указываются их полное и сокращенное наименования;

- идентификационный номер  налогоплательщика (ИНН);

- код причины постановки  на учет (КПП);

- указание на то, что  проверка проведена в соответствии  с НК РФ, иными актами законодательства о налогах и сборах;

- даты начала и окончания  проверки;

- место нахождения организации  (ее филиала, представительства)  или место жительства физического лица;

- перечень документов, представленных  проверяемым лицом, а также  других документов о деятельности  налогоплательщика, имеющихся у  налогового органа, на основе  которых проведена проверка;

- сведения о мероприятиях  налогового контроля, проведенных при осуществлении камеральной налоговой проверки (об истребовании документов (информации) и иных действиях, произведенных при осуществлении камеральной налоговой проверки);

- иные необходимые сведения.

Требования к содержанию описательной части акта камеральной проверки содержатся в пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ, п. 1.8 Требований к составлению акта налоговой проверки.

Описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки содержит систематизированное изложение  документально подтвержденных фактов нарушения законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этим обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

В этой части акта указываются:

- вид нарушения;

- способ и иные обстоятельства  его совершения;

- налоговый период, к  которому относится нарушение;

- изложение существа  нарушений со ссылкой на конкретные  нормы НК РФ или иных нормативных правовых актов;

- доказательства совершения  правонарушения.

Описание фактов нарушения  налогового законодательства должно содержать  ссылки на заключения экспертов, протоколы  допросов свидетелей и иные протоколы (в случае проведения этих дополнительных мероприятий налогового контроля).

Порядок заполнения итоговой части  акта камеральной проверки определен пп. 13 п. 3 ст. 100 НК РФ, п. 1.9 Требований к составлению акта налоговой проверки.

В этой части налоговый орган должен указать:

- сведения об общих суммах  выявленных при проведении проверки  неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов, об исчисленных в завышенных  размерах налогах (с разбивкой  по налогам и налоговым периодам);

- сведения о других установленных проверкой фактах нарушения (о завышении для целей налогообложения суммы убытков, завышении сумм НДС, предъявленных к возмещению из бюджета, и т.д.);

- предложения проверяющих об  устранении выявленных нарушений.

Эти предложения должны содержать  перечень конкретных мер, направленных на пресечение выявленных в результате проверки нарушений и полное возмещение ущерба, понесенного государством в результате их совершения проверяемым лицом:

- взыскание недоимки по налогам  и сборам;

- пени за несвоевременную уплату налогов и сборов;

- приведение налогоплательщиком  учета доходов (расходов) и объектов  налогообложения в соответствие  установленному законодательством  порядку и т.д.;

- выводы проверяющих о наличии  в деяниях налогоплательщика  признаков налоговых правонарушений.

При этом должен быть указан вид совершенных  налогоплательщиком правонарушений со ссылкой на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений;

- указание количества листов  приложений;

- указание на право представления  возражений по результатам проверки.

Акт камеральной налоговой проверки вручается лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его  представителю. К акту прилагаются:

- документы, подтверждающие факты  нарушения законодательства о  налогах и сборах, выявленные  в ходе проверки;

- ведомости, таблицы и иные  материалы.

Документы, полученные от налогоплательщика, в отношении которого проводилась проверка, к акту не прилагаются. Все экземпляры акта налоговой проверки являются идентичными и включают все указанные в нем приложения.

 

2.13. Возражения на акт камеральной  проверки

 

Если налогоплательщик не согласен с выводами, содержащимися в акте камеральной налоговой проверки, он вправе представить свои возражения на этот акт в целом или на отдельные его положения (п. 6 ст. 100 НК РФ).

Возражения составляются в письменной форме. Налогоплательщик вправе приложить  к письменным возражениям или  в согласованный срок передать в  налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность его возражений.

Срок представления возражений - 15 дней со дня получения акта налоговой проверки. Течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало. Срок исчисляется в рабочих днях (п. п. 2 и 6 ст. 6.1 НК РФ).

Возражения подаются в налоговый орган, осуществлявший проверку и составлявший соответствующий акт.

О том, в какой форме (лично  или путем направления по почте) налогоплательщик должен представить  возражения, в НК РФ ничего не говорится. Это означает, что возражения могут быть представлены в любом порядке.

Тем не менее, на наш взгляд, налогоплательщику имеет смысл  представить возражения непосредственно  в налоговый орган, для того чтобы инспекторы гарантированно могли получить их до начала рассмотрения материалов налоговой проверки.

Если же по каким-либо причинам налогоплательщик пропустил 15-дневный  срок подачи в налоговый орган  письменных возражений на акт камеральной проверки, он имеет право давать свои объяснения в процессе рассмотрения материалов камеральной проверки (п. 4 ст. 101 НК РФ).