Налоговые проверки

Есть еще один вопрос, на который  необходимо обратить внимание. В соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ дополнительные мероприятия налогового контроля назначаются для получения дополнительных доказательств совершения налогового правонарушения, если в ходе проверки налоговый орган выявил налоговое правонарушение, но ему требуются дополнительные доказательства.

Вопрос заключается в следующем: если в ходе дополнительных мероприятий  будут выявлены другие правонарушения, вправе ли налоговый орган привлекать налогоплательщика к ответственности за эти вновь выявленные правонарушения на основании решения, вынесенного по результатам проверки?

Суды дают отрицательный ответ. Так, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.10.2008 N А78-6071/07-С3-8/317-Ф02-5344/08 указано: в решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость их проведения, указываются срок и конкретная форма проведения.

Действующим законодательством о  налогах и сборах не предусмотрено  право налогового органа вносить  дополнения (изменения) в акт после  его вручения налогоплательщику. Следовательно, учитывая порядок ознакомления налогоплательщика с результатами проверки, дополнительные мероприятия могут проводиться только в отношении обстоятельств, уже установленных в ходе проверки и изложенных в акте, а не для выявления новых налоговых правонарушений.

После завершения дополнительных мероприятий налогового контроля руководитель налогового органа (его заместитель) повторно рассматривает материалы проверки. На это рассмотрение должен быть приглашен проверяемый налогоплательщик.

Минфин России в Письме от 19.06.2009 N 03-02-07/1-321 указывает: налоговыми органами должно быть обеспечено в установленном порядке участие налогоплательщика, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в процессе рассмотрения материалов проверки, включая материалы, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля. При этом налогоплательщику должна быть обеспечена возможность представления, в т.ч. в письменной форме, возражений по материалам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.

В противном случае будет иметь  место нарушение существенных условий  процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 14 ст. 101 НК РФ).

 

4.3. Вынесение решения по результатам  налоговой проверки

 

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель налогового органа (его заместитель) выносит  одно из следующих решений:

- о привлечении налогоплательщика  к ответственности за совершение  правонарушения. При проверке консолидированной  группы налогоплательщиков в  указанном решении может сообщаться  о привлечении к ответственности  одного или нескольких участников этой группы;

- об отказе в привлечении  к ответственности за совершение  налогового правонарушения (п. 7 ст. 101 НК РФ).

Решения выносятся по формам, утв. Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@.

В решении излагаются обстоятельства налогового правонарушения, совершенного привлекаемым к ответственности лицом, так, как они установлены проведенной проверкой (п. 8 ст. 101 НК РФ).

В решении отмечаются:

- ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства совершения налогового правонарушения;

- доводы, приводимые налогоплательщиком  в свою защиту;

- результаты проверки доводов  налогоплательщика.

Далее делается вывод о привлечении  налогоплательщика к ответственности, при этом указываются:

- конкретные налоговые правонарушения;

- статьи НК РФ, предусматривающие данные правонарушения;

- применяемые в данном случае меры ответственности;

- размер выявленной недоимки;

- размер начисленных пеней;

- подлежащий уплате штраф.

Отсутствие указания на характер и  обстоятельства вменяемого налогоплательщику  правонарушения, ссылок на документы  и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишает налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав и, как следствие, является основанием для отмены такого решения (п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71).

В решении об отказе в привлечении  к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа.

В таком решении могут быть указаны:

- размер недоимки, если она была  выявлена в ходе проверки;

- сумма соответствующих пеней.

И в том и в другом решении  должны быть указаны:

- срок для обжалования вынесенного  решения;

- порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу);

- наименование и место нахождения  налогового органа, уполномоченного  рассматривать дела по обжалованию  вынесенного решения;

- иные необходимые сведения.

Как правило, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности по итогам выездной проверки налоговый орган выносит в день рассмотрения материалов проверки. Однако, если он примет это решение в любой из других дней в течение 10-дневного срока, установленного п. 1 ст. 101 НК РФ, это не будет являться нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (Постановление ФАС Поволжского округа от 23.05.2011 N А55-12254/2010).

 

4.4. Вступление решения в силу

 

После того как руководитель налогового органа (его заместитель) вынесет решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение правонарушения либо решение об отказе в этом, оно должно быть передано налогоплательщику в течение пяти дней после дня его вынесения.

Налогоплательщику вручается оригинал решения с подписью руководителя и печатью налогового органа (Письмо Минфина России от 07.07.2011 N 03-02-08/72).

Решение вступает в силу по истечении  10 дней со дня его вручения налогоплательщику.

Решение, вынесенное по результатам  рассмотрения материалов выездной налоговой  проверки консолидированной группы налогоплательщиков, вступает в силу по истечении 20 дней со дня вручения ответственному участнику этой группы.

Если налоговый орган не может  вручить решение лично налогоплательщику (например, материалы налоговой проверки рассматриваются в отсутствие налогоплательщика), оно направляется по почте заказным письмом. В этом случае решение считается  полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

Напомним: течение срока начинается на следующий день после календарной  даты или наступления события, которыми определено его начало. Срок исчисляется  в рабочих днях (п. п. 2 и 6 ст. 6.1 НК РФ).

 

Пример. Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности вынесено налоговым органом 7 февраля 2012 г. В этот же день оно вручено генеральному директору проверяемой организации.

В данной ситуации решение о привлечении  к ответственности вступает в  силу 22 февраля 2012 г. при условии, что оно не будет обжаловано организацией.

 

Обратите внимание! У налогоплательщика  имеется право обжаловать решение  налогового органа путем подачи апелляционной  жалобы. Если он воспользуется этим правом и представит апелляционную  жалобу в вышестоящий налоговый орган, соответствующее решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части (п. 9 ст. 101 НК РФ).

Лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе исполнить его полностью  или в части до вступления его  в силу. Подача апелляционной жалобы не лишает его права исполнить  не вступившее в силу решение полностью  или в части.

 

5. ИСПОЛНЕНИЕ РЕШЕНИЯ О ПРИВЛЕЧЕНИИ  К ОТВЕТСТВЕННОСТИ

(ОБ ОТКАЗЕ В ПРИВЛЕЧЕНИИ К  ОТВЕТСТВЕННОСТИ)

 

Налогоплательщик обязан исполнить  вступившее в силу решение налогового органа о привлечении его к  ответственности за совершение правонарушения (об отказе в привлечении к ответственности).

 

Обратите внимание! Решение о  привлечении к ответственности  может предусматривать обязанность  уплаты налогоплательщиком:

- недоимки;

- пеней;

- штрафа.

Решение об отказе в привлечении  налогоплательщика к ответственности может обязывать налогоплательщика уплатить:

- недоимку;

- пени.

 

Помимо этого в решении могут  содержаться требования о внесении исправлений в бухгалтерские  и налоговые документы.

На основании вступившего в  силу решения лицу, в отношении  которого оно вынесено, в установленном ст. 69 НК РФ порядке направляется требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения его к ответственности за налоговое правонарушение.

 

Обратите внимание! Требование об уплате налога направляется налогоплательщику  независимо от привлечения его к  ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 3 ст. 69 НК РФ) и должно содержать следующие сведения:

- о сумме задолженности по  налогу;

- о размере пеней, начисленных  на момент направления требования;

- о сроке уплаты налога, установленного  законодательством о налогах  и сборах;

- о сроке исполнения требования;

- о мерах по взысканию налога;

- о мерах по обеспечению исполнения  обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.

Если размер недоимки, выявленный в результате налоговой проверки, позволяет предположить факт совершения нарушения законодательства о налогах  и сборах, содержащего признаки преступления, в направляемом требовании должно содержаться предупреждение об обязанности налогового органа в случае неуплаты сумм недоимки, пеней и штрафов в полном объеме в установленный срок направить материалы в следственные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Уголовная ответственность наступает за уклонение от уплаты налогов в крупном и в особо крупном размере (ст. 199 Уголовного кодекса РФ).

Крупным размером признается сумма  налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2 млн руб., при  условии, что доля неуплаченных налогов  и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 6 млн руб.

Особо крупным размером признается сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 10 млн руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 30 млн руб.

Налогоплательщик обязан исполнить  требование об уплате налога в течение  восьми дней с даты его получения, если более продолжительный период времени не указан в требовании (п. 4 ст. 69 НК РФ).

Требование об уплате налогов может  быть передано налогоплательщику одним  из следующих способов:

- лично под расписку руководителю  организации или ее представителю (законному или уполномоченному);

- направлено по почте заказным  письмом;

- передано в электронном виде  по телекоммуникационным каналам  связи.

В случае направления указанного требования по почте заказным письмом оно  считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

Требование об уплате считается  исполненным с момента предъявления в банк соответствующего платежного поручения при условии, что остаток  на счете позволяет осуществить  платеж (пп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ).

Если налогоплательщик не исполняет  требование об уплате налога (пеней), применяется  механизм принудительного взыскания  с него денежных средств. В силу п. 1 ст. 46 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика - организации или индивидуального предпринимателя в банках и его электронные денежные средства.

 

6. ОБЕСПЕЧИТЕЛЬНЫЕ МЕРЫ

 

Чтобы налогоплательщик имел возможность  исполнить принятое налоговым органом решение о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения (об отказе в привлечении к ответственности), руководитель налогового органа (его заместитель) может принять обеспечительные меры.

Такие меры принимаются, если у налогового органа есть достаточные основания полагать, что их непринятие может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.