Особенности проведения ВНП по НДС

 

Постановление Пленума ВАС  РФ от 12.10.06 № 53 важно, прежде всего, для судов, так как затрагивает методологию рассмотрения споров о недобросовестности налогоплательщика и получении необоснованной налоговой выгоды, оценку представленных доказательств. Но не меньшее значение постановление имеет для налоговых органов и налогоплательщиков, так как ориентирует потенциальных участников арбитражного процесса на определенные доказательства, которые должны быть представлены для установления обоснованности налоговой выгоды.

9. Непредставление налогоплательщиком  пояснений на уведомление налогового  органа о выявлении несоответствия  показателей деятельности.

Отсутствие без объективных  причин пояснений налогоплательщика  относительно выявленных в ходе камеральной  налоговой проверки ошибок в налоговой  декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, в случае, если в целях, предусмотренных п. 3 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик вызван в налоговый орган на основании письменного Уведомления о вызове налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), предусмотренного п.п. 4 п. 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, содержащего требование представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

10. Неоднократное снятие  с учета и постановка на  учет в налоговых органах налогоплательщика  в связи с изменением места  нахождения («миграция» между налоговыми  органами).

11. Значительное отклонение  уровня рентабельности по данным  бухгалтерского учета от уровня  рентабельности для данной сферы  деятельности по данным статистики.

Расчет рентабельности продаж и активов, начиная с 2006 года, по основным видам экономической деятельности приведен в приложении № 4 к приказу ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@. Расчет показателей рентабельности по видам экономической деятельности представлен в таблице 2.4.

 

Таблица 2.4 – Рентабельность проданных товаров, работ, услуг организаций по видам экономической деятельности

Вид экономической деятельности	Рентабельность проданных товаров (работ, услуг), %		Абсолютное отклонение	Темп роста, %
	2006 год	2007 год
Всего	14,0	14,3	0,3	2,1
Сельское хозяйство, охота и  лесное хозяйство	9,0	14,5	5,5	61,1
Обрабатывающие производства всего	15,9	18,4	2,5	15,7
Производство пищевых продуктов	9,3	10,5	1,2	12,9
Производство и распределение электроэнергии, газа и воды	3,8	5,3	1,5	39,5
Строительство	5,6	6,3	0,7	12,5
Оптовая и розничная торговля	11,5	9,5	-2,0	-17,4
Гостиницы и рестораны	16,3	16,2	-0,1	-0,6
Транспорт и связь всего	14,3	16,3	2,0	14,0
Образование	6,6	7,6	1,0	15,2
Здравоохранение и предоставление социальных услуг	7,2	8,5	1,3	18,1

 

Рентабельность проданных  товаров (работ, услуг) – соотношение  величины сальдированного финансового  результата (прибыль минус убыток) от продаж и себестоимости проданных  товаров (работ, услуг). В случае если сальдированный финансовый результат  от продаж отрицательный то имеет  место убыточность.

В нашем случае по большинству  из приведенных видов экономической  деятельности в 2007 г. наблюдается рост рентабельности. Снижение рентабельности произошло лишь в оптовой и розничной торговле, на 2%, по сравнению с 2006 г., составив 9,5%. Менее значимое снижение произошло в сфере гостиничного и ресторанного бизнеса, всего на 0,1%, составив 16,2% в 2007г. Однако эти изменения в итоге не оказали существенного влияния на показатель общей рентабельности в 2007г., который составил 14,3% по сравнению с 14% в  предыдущем году. Темп роста достиг 2,1%.

Отклонение (в сторону уменьшения) рентабельности по данным бухгалтерского учета налогоплательщика от среднеотраслевого показателя рентабельности по аналогичному виду деятельности по данным статистики на 10% и более увеличивает вероятность риска налоговых правонарушений.

12. Ведение финансово-хозяйственной  деятельности с высоким налоговым  риском.

ФНС России по результатам  контрольной работы, с учетом досудебного  урегулирования споров с налогоплательщиками  и сложившейся арбитражной практики, определяет наиболее распространенные способы ведения финансово-хозяйственной  деятельности с высоким налоговым  риском, направленные на получение  необоснованной налоговой выгоды.

При оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с  характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, налогоплательщику  рекомендуется исследовать признаки, приведенные в таблице 2.5.

 

Таблица 2.5 – Признаки оценки налоговых рисков

№	Признаки оценки налоговых  рисков связанные с характером взаимоотношений  между контрагентами:
1	отсутствие личных контактов  руководства (уполномоченных должностных  лиц) компании-поставщика и руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-покупателя при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров
2	отсутствие документального  подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий. документа, удостоверяющего его личность
3	отсутствие документального  подтверждения полномочий представителя  контрагента, копий документа, удостоверяющего  его личность
4	отсутствие информации о  фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении  складских и/или производственных и/или торговых площадей
5	отсутствие информации о  способе получения сведений о  контрагенте (нет рекламы в СМИ, нет рекомендаций партнеров, нет  сайта контрагента и т.п.). При  этом негативность данного признака усугубляется наличием доступной информации (например, в СМИ, наружная реклама, и т.д.) о других участниках рынка (в том числе производителях) идентичных (аналогичных) товаров (работ, услуг), в том числе предлагающих свои товары (работы, услуги) по более низким ценам
6	отсутствие информации о  государственной регистрации контрагента  в  едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ)

 

Наличие подобных признаков  свидетельствует о высокой степени  риска квалификации подобного контрагента  налоговыми органами как проблемного (или «однодневки»), а сделки, совершенные  с таким контрагентом, сомнительными.

Дополнительно повышает вышеуказанные риски одновременное присутствие обстоятельств приведенных в таблице 2.6.

 

Таблица 2.6 - Обстоятельства, дополнительно повышающие риск налоговых правонарушений у контрагентов

№	Обстоятельства, дополнительно  повышающие риск налоговых правонарушений у контрагентов:
1	контрагент, имеющий вышеуказанные (в таблице 4) признаки, выступает  в роли посредника
2	наличие в договорах условий, отличающихся от существующих правил (обычаев) делового оборота (например, длительные отсрочки платежа, поставка крупных партий товаров без предоплаты или гарантии оплаты, несопоставимые с последствиями нарушения сторонами  договоров штрафными санкциями, расчеты через третьих лиц, расчеты  векселями и т.п.)
3	отсутствие очевидных  свидетельств (например, копий документов, подтверждающих наличие у контрагента производственных мощностей, необходимых лицензий, имущества и т.п.) возможности реального выполнения контрагентом условий договора, а также наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара (работ, услуг)
4	приобретение через посредников  товаров, производство и заготовление которых традиционно производится физическими лицами, не являющимися  предпринимателями (сельхозпродукция, вторичное сырье (включая металлолом), продукция промысла и т.п.)
5	отсутствие реальных действий плательщика (или его контрагента) по взысканию задолженности. Рост задолженности  плательщика (или его контрагента) на фоне продолжения поставки в адрес  должника крупных партий товаров  или существенных объемов работ (услуг)
6	выпуск, покупка/продажа  контрагентами векселей, ликвидность  которых не очевидна или не исследована, а также выдача/получение займов без обеспечения. При этом негативность данного признака усугубляет отсутствие условий о процентах по долговым обязательствам любого вида, а также  сроки погашения указанных долговых обязательств больше трех лет
7	существенная доля расходов по сделке с «проблемными» контрагентами  в общей сумме затрат налогоплательщика, при этом отсутствие экономического обоснования целесообразности такой  сделки при одновременном отсутствии положительного экономического эффекта  от ее осуществления и т.п.

 

Соответственно, чем больше вышеперечисленных признаков одновременно присутствуют во взаимоотношениях налогоплательщика с контрагентами, тем выше степень его налоговых рисков. Однако, налогоплательщик может снизить вероятность указанных рисков, для этого ему рекомендуется выполнить действия указанные на рисунке 2.5.

 

 

Рисунок 2.5 – Рекомендации по снижению рисков проведения выездной налоговой проверки у налогоплательщика

 

Уведомление производится путем  подачи в налоговый орган, по месту  нахождения организации (или по месту  учета в качестве крупнейшего  налогоплательщика), уточненных налоговых  деклараций по налогам за те периоды, в которых осуществлялась деятельность с высоким налоговым риском. Для  идентификации цели подачи данной уточненной декларации (снижение/исключение рисков по 12 перечисленным критериям) налогоплательщикам предлагается одновременно с уточненной декларацией представлять Пояснительную записку по форме, рекомендуемой ФНС России.

Факт подачи налогоплательщиком уточненной декларации с целью снижения (исключения) рисков по пункту 12 Критериев  налоговые органы учитывают в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок (или корректировки уже утвержденных планов выездных налоговых проверок) в сочетании с другими Критериями.

В случае наличия у налогового органа информации о ведении деятельности с признаками нарушений налогового законодательства, в отношении налогоплательщика, заявившего о мерах, предпринятых им для снижения рисков по пункту 12 Критериев, решение о назначении выездной налоговой  проверке принимается только после  предварительного согласования с ФНС  России.

 

 

2.3 Порядок проведения  выездной налоговой проверки

 

 

Следующим, за этапом планирования и подготовки выездной налоговой  проверки выступает этап ее непосредственного  проведения.  Согласно п. 1 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) выездная проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа как на территории (в помещении) налогоплательщика, так и в здании налоговой инспекции, если налогоплательщик не может предоставить помещение для ее проведения.  В соответствии с п. 2 ст. 89 НК РФ решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14 мая 2008 г. N А56-31372/2007).

Решение о проведении выездной налоговой проверки организации, отнесенной в порядке, предусмотренном ст. 83 НК РФ, к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит налоговый орган, осуществивший  постановку этой организации на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика. Самостоятельная выездная налоговая проверка филиала или представительства проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения.

Решение о проведении выездной налоговой проверки (далее ВНП) в обязательном порядке должно содержать следующие основные сведения (п. 2 ст. 89 НК РФ) приведенные на рисунке 2.6.

 

 

Рисунок 2.6 – Состав решения о проведении выездной налоговой проверки

 

В соответствии с пунктом 3 статьи 89 налогового кодекса Российской Федерации в отношении одного налогоплательщика выездная налоговая проверка может проводиться по одному или нескольким налогам.

Рассмотрим подробнее  сведения о количестве налогоплательщиков состоящих на учете в Межрайонной  инспекции Федеральной налоговой  службы №2 по городу Чите и количестве проведенных выездных налоговых  проверок за период с  2008 по 2010 годы (таблица 2.7).

Таблица 2.7 – Количество налогоплательщиков стоящих на учете в МРИ №2 по г. Чите  и выездных проверках проведенных в отношении них

Показатели	2008 год	2009 год	2010 год	Абсолютное отклонение	Темп роста, %
Количество организаций, состоящих на учете в налоговых  органах	7 368	7 869	8 212	844	11,5
Количество индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой, состоящих на учете в налоговых органах	11 847	13 245	13 561	1 714	14,5
Количество организаций, проверенных на выездных проверках	153	178	183	30	19,6
Количество индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой, проверенных  на выездных проверках	61	102	83	22	36,1
Количество организаций, у которых выявлены нарушения  при выездных проверках	153	174	177	24	15,7
Количество индивидуальных предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой, у которых  выявлены нарушения при выездных проверках	61	102	81	20	32,8