Особенности проведения ВНП по НДС

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие вышеуказанных лиц либо об отложении рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5)  вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен  акт налоговой проверки, а при  необходимости - и иные материалы  мероприятий налогового контроля, а  также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась  проверка. Отсутствие письменных возражений на результаты налоговой проверки не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

Наиболее часто в письменных возражениях на результаты налоговой  проверки приводятся следующие доводы:

1) несвоевременное перечисление налога не является причиной наложения штрафа (в соответствии со ст. 122 НК РФ состав правонарушения возникает, только если недоимка образуется в результате занижения налоговой базы, неправильного исчисления налога либо других неправомерных действий организаций, - Постановление Президиума ВАС РФ от 08.05.2007 N 15162/06);

2) наличие переплаты, которая образовалась в периоде, предшествующем дате образования недоимки, не влечет начисление штрафа в соответствии со ст. 122 НК РФ (п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации");

3) штраф не может быть начислен, если с периода, когда допущено нарушение, прошло три года. Например, при применении ст. ст. 120 и 122 НК РФ три года считаются со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого организация допустила ошибку в расчете налога (если решение о выездной налоговой проверке правильности исчисления НДС вынесено 28 августа 2008 г., организацию не могут оштрафовать за налоговые периоды с января по июль 2005 г.);

4) штраф не может быть начислен за неуплату авансовых платежей (п. 16 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71);

5) при несвоевременном представлении расчетов по авансовым платежам применяется ст. 126 НК РФ, а не ст. 119 настоящего Кодекса, в которой речь идет о штрафах за несвоевременное представление декларации;

6) штраф не может быть начислен в соответствии со ст. ст. 120 и 122 НК РФ (п. 41 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5);

7) нормы ст. 119 НК РФ могут применяться только в отношении налогоплательщика, а не налогового агента (Письмо Минфина России от 21.09.2004 N 03-02-07/38); в отношении налогового агента применяется п. 1 ст. 126 НК РФ;

8) не применяется п. 3 ст. 120 НК РФ в случае отсутствия одного счета-фактуры или одного первичного документа. Штраф не начисляется за неотражение операций в книге покупок и книге продаж, за неправильное оформление документов (Постановление ФАС Уральского округа от 28.03.2007 N Ф09-2113/07-С2).

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются  представленные доказательства. В ходе рассмотрения может быть принято  решение о привлечении в случае необходимости к участию в  этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.

При рассмотрении материалов налоговой проверки руководитель (заместитель  руководителя) налогового органа:

- устанавливает, совершало  ли лицо, в отношении которого  был составлен акт налоговой  проверки, нарушение законодательства  о налогах и сборах;

- определяет, образуют ли  выявленные нарушения состав  налогового правонарушения. Налоговый  орган обязан обосновать свои  выводы о квалификации деяния. В противном случае ему будет  затруднительно определить наличие  состава налогового правонарушения  в действиях налогоплательщика,  а это будет исключать налоговую  ответственность. Отсутствие в  решении о привлечении к налоговой  ответственности обоснованных выводов  о квалификации правонарушения  означает существенное нарушение  процедуры привлечения к ответственности.

- устанавливает, имеются  ли основания для привлечения  лица к ответственности за  совершение налогового правонарушения. Но может ли территориальный  налоговый орган производить  такое процессуальное действие, как переквалификация налогового  правонарушения, в процессе привлечения  налогоплательщика к налоговой  ответственности? НК РФ не предусматривает возможности переквалификации деяния в процессе первичного производства по делу о налоговом правонарушении и в то же время не запрещает налоговому органу переквалифицировать это деяние. Если исходить из того, что компетенция налогового органа четко установлена в законодательстве, то отсутствие полномочий производить переквалификацию деяния свидетельствует о том, что данное право у налоговых органов отсутствует. Поэтому можно сделать вывод, что налоговый орган не вправе производить переквалификацию выявленных нарушений налогового законодательства в процессе привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.

Рассмотрим сведения, раздела 4.1, отчета формы 2 – НК «о результатах контрольной работы налоговых органов», о составленных в отношении организаций, их должностных и физических лиц, протоколах об административных правонарушениях (таблица 2.11).

 

Таблица 2.11- Сведения об административных правонарушениях за 2008-2010 гг.

-	2008 год	2009 год	2010 год	Абсолютное отклонение	Темп роста
Количество протоколов об административных правонарушениях  должностных лиц организаций, направленных в судебные органы	1 571	1 381	736	-835	-53,2
в том числе:
количество протоколов об административных правонарушениях  в области налогов и сборов (статьи 15.3 - 15.9, 15.11 КОАП РФ)	1 367	1 169	736	-631	-46,2
количество протоколов об административных правонарушениях  против порядка управления (часть 1 статьи 19.4, часть 1 статьи 19.5, статьи 19.6, 19.7 КОАП РФ)	204	212	0	-204	-100,0
Количество протоколов об административных правонарушениях  физических лиц в области налогов и сборов, направленных в судебные органы (статьи 15.3 - 15.9, 15.11 КОАП РФ)	0	0	1	1
Количество протоколов об административных правонарушениях  в области валютного законодательства, отправленных на рассмотрение в органы Федеральной службы финансово - бюджетного надзора	11	7	2	-9	-81,8

 

Как видно из таблицы 11, количество протоколов об административных правонарушениях  должностных лиц организаций, направленных в судебные органы в период с 2008 по 2010 гг. уменьшилось до 736, что на 835 протоколов меньше чем за 2008 год  и на 645 меньше,  чем в 2009 года. Темп роста оказался отрицательным, составив -53,2%. Это положительная динамика, демонстрирующая повышение правовой культуры управляющих кругов организаций, их стремление к соблюдению законодательства.

Снижение, за период 2008-2010 гг.,  произошло и в количестве протоколов  об административных правонарушениях в области налогов и сборов (статьи 15.3 - 15.9, 15.11 КОАП РФ). Наглядно это демонстрирует рисунок 2.9.

 

 

Рисунок 2.9 – Количество протоколов об административных правонарушениях в области налогов и сборов

 

В 2010 году, количество протоколов об административных правонарушениях против порядка управления (часть 1 статьи 19.4, часть 1 статьи 19.5, статьи 19.6, 19.7 КОАП РФ) снизилось до 0, по сравнению с 204 протоколами в 2008 и 212 в 2009 годах.

В отношении физических лиц, в 2008-2009 годы, административные протоколы, за нарушения налогового законодательства, в судебные органы не направлялись. В 2010 году в суд был направлен один подобный протокол.

Количество протоколов об административных правонарушениях  в области валютного законодательства, отправленных на рассмотрение в органы Федеральной службы финансово - бюджетного надзора, за 2008-2010 гг., снизилось на 81,8% (9 протоколов).  В 2010 году таких протоколов было  отправлено всего 2, в отличии от 11 в 2008 году.

В ходе рассмотрения дела о  налоговом правонарушении, судом  и налоговым органом, учитываются  обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, при наличии которых лицо не подлежит ответственности за его совершение. Данные обстоятельства изложены в таблице 2.12.

 

Таблица 2.12 - Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения

 

№	Обстоятельства, исключающие  вину лица в совершении налогового правонарушения, при наличии которых  лицо не подлежит ответственности за его совершение, признаются:
1	совершение деяния, содержащего  признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или  других чрезвычайных и непреодолимых  обстоятельств
2	совершение деяния, содержащего  признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это  лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного
3	выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке  исчисления, уплаты налога (сбора) или  по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему  либо неопределенному кругу лиц  финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной  власти (уполномоченным должностным  лицом этого органа) в пределах его компетенции
4	иные обстоятельства, которые  могут быть признаны судом или  налоговым органом, рассматривающим  дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения

 

 

Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения приведены в таблице 2.13. При наличии хотя бы одного из них размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с установленным НК РФ размером.

 

Таблица 2.13 – Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения

№	Обстоятельства, смягчающие ответственность  за совершение налогового правонарушения:
1	совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств
2	совершение правонарушения под  влиянием угрозы или принуждения  либо в силу материальной, служебной  или иной зависимости
3	тяжелое материальное положение физического  лица, привлекаемого к ответственности  за совершение налогового правонарушения
4	иные обстоятельства, которые судом  или налоговым органом, рассматривающим  дело, могут быть признаны смягчающими  ответственность

 

Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее  привлекавшимся к ответственности  за аналогичное правонарушение. При  наличии отягчающих обстоятельств  размер штрафа увеличивается на 100%.

В случае необходимости получения  дополнительных доказательств для  подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах  и сборах или отсутствия таковых  руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение  о проведении в срок, не превышающий  одного месяца, дополнительных мероприятий  налогового контроля, изложив обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, срок и конкретную форму их проведения. В качестве дополнительных мероприятий  налогового контроля могут проводиться  истребование документов в соответствии со ст. ст. 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение (рисунок 2.10).

 

Рисунок 2.10 – Вариации решения, принимаемого по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки

 

В решении о привлечении  к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены  проведенной проверкой, со ссылкой  на документы и иные сведения, подтверждающие вышеуказанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика  к налоговой ответственности  за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих  данные правонарушения, и применяемые  меры ответственности. В решении  о привлечении к ответственности  за совершение налогового правонарушения приводятся размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также  подлежащий уплате штраф.