Особенности проведения ВНП по НДС

В НК РФ не установлен срок, в течение которого налоговый  орган должен вручить свое решение  налогоплательщику (его представителю), поэтому на практике ситуация решается с учетом сроков исковой давности.

Налоговый орган должен выносить свое решение по предмету проведенной  выездной проверки. Если при проведении проверки правильности исчисления и  уплаты НДС налоговый орган обнаружил  недоимку по налогу на прибыль, то он не может отразить ее в акте проверки в числе нарушений и в решении  наложить за это штраф нельзя. Ведь для того чтобы оштрафовать за данное нарушение, налоговый орган должен выявить и зафиксировать его с соблюдением предусмотренной законом процедуры налогового контроля. Несоблюдение этой процедуры и других установленных НК РФ требований является основанием для отмены решения налогового органа (п. 12 ст. 101.4, п. 14 ст. 101 НК РФ). К тому же никто не может быть привлечен к налоговой ответственности иначе, чем по основаниям и в порядке, предусмотренным НК РФ (ст. 108 Кодекса).

В решении об отказе в  привлечении к ответственности  за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие  основанием для такого отказа, и  могут указываться размер недоимки, если она была выявлена в ходе проверки, а также сумма соответствующих  пеней.

Сведения о задолжности  по налогам и сборам, пеням и  налоговым санкциям, в бюджетную  систему РФ по состоянию на 01.01.2011 года представлены в таблице 2.14.

 

Таблица 2.14 – Задолжность по налогам и сборам в бюджетную систему РФ по состоянию на 01.01.11

 

	Всего	в т.ч. по федеральным налогам  и сборам:
		Всего	в т.ч. НДС
Задолжность перед бюджетом по налогам и сборам всего, в том  числе за:
2008 год	1 076 419	946 021	487 586
2009 год	1 791 007	1 609 514	1 023 466
2010 год	1 973 130	1 735 397	1 004 367
Возможная к взысканию  задолжность	1 954 895	1 723 719	996 885
в том числе:
НЕДОИМКА, из неё:	717 942	555 200	276 173
- недоимка отсутствующих должников	33 345	29 438	15 427
- недоимка организаций, находящихся в процедуре банкротства	32 680	26 845	8 169
Урегулированная задолжность, всего:	1 236 953	1 168 519	720 712
Задолжность, приостановленная к взысканию в связи с введением  процедур банкротства:	170 779	159 701	76 982
- в процедуре наблюдения	61 836	60 406	27 353
- в процедуре финансового оздоровления	0	0	0

Продолжение таблицы 2.14

- в процедуре внешнего управления	0	0	0
- в процедуре конкурсного производства	108 943	99 295	49 629
- в том числе по отсутствующим должникам	6 746	4 869	2 652
- мировое соглашение	0	0	0
Задолжность, взыскиваемая судебными приставами, всего	683 386	632 588	389 850
Задолжность невозможная  к взысканию  налоговыми органами, в том числе:	18 235	11 678	7 482
- задолжность невозможная к взысканию по судебным решениям	12 478	11 530	7 475
- задолжность умерших физических лиц	1 412	8	0
- задолжность ликвидированных организаций	4 345	140	7

 

Как видно из таблицы 2.14, по состоянию на 01.01.2011 общая сумма  задолжности налогоплательщиков перед  бюджетами всех уровней составляет 1 973 130 тыс. руб. Это на 896 711 тыс. руб. больше аналогичной задолжности за 2008 год. Таким образом за период 2008-2010 гг. наблюдается рост задолжности по налогам и сборам. Наглядно это демонстрирует тренд, изображенный на рисунке 2.11.

 

Рисунок 2.11 – Состояние задолжности перед бюджетом по налогам и сборам за 2008-2010 гг.

 

В 2010 году вырос показатель задолжности невозможной к взысканию  налоговыми органами достигнув придельного  уровня в 18 235 тыс. руб., в то время как в 2009 году он равнялся 13 371 тыс. руб. Это отрицательная тенденция.  Однако в 2010 году наблюдается снижение задолжности перед бюджетом по НДС, в структуре общей задолжности, на 19 099 тыс. руб., по сравнению с 2009 годом. Это положительная тенденция.

В решении налогового органа приводятся срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать данное решение, порядок обжалования решения  в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а  также наименование органа, его место  нахождения, другие необходимые сведения.

Решение о привлечении  к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение  об отказе в привлечении к ответственности  за его совершение вступают в силу по истечении 10 рабочих дней со дня  вручения налогоплательщику.

В случае подачи апелляционной  жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном ст. 101.2 НК РФ, вышеуказанное решение вступает в силу со дня его утверждения  вышестоящим налоговым органом  полностью или в части.

Если вышестоящий налоговый  орган, рассматривающий апелляционную  жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим  налоговым органом. Если решение  будет изменено, решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных  изменений вступит в силу с  даты принятия соответствующего решения  вышестоящим налоговым органом.

Вступившее в силу решение  о привлечении налогоплательщика  к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение  об отказе в привлечении к ответственности, которое не было обжаловано в апелляционном  порядке, может быть обжаловано в  вышестоящий налоговый орган.

С 1 января 2009 г. решение налогового органа по результатам проверки может  быть обжаловано в судебном порядке  только после обжалования этого  решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о его вступлении в силу. Рассмотрим пример обоснованности возмещения НДС и практики по обжалованию решений налогового органа в вышестоящем налоговом органе и арбитражных судах (таблица 2.15).

 

Таблица 2.15 – Анализ обоснованности возмещения налога на добавленную стоимость

Показатель	Выездные проверки			абсолютное отклонение	Темп роста, %
	2008 год	2009 год	2010 год
Количество проверок обоснованности возмещения НДС	185	262	124	-61	-33,0
Количество проверок, по результатам которых возмещение сумм НДС признано необоснованным	37	43	19	-18	-48,6
Суммы НДС, возмещение которых  по результатам проверок признано налоговыми органами необоснованным - всего за отчетный период, тыс. руб.	18 639	26 220	15 492	-3 147	-16,9
Суммы НДС, признанные в отчетном периоде к возмещению вышестоящими налоговыми органами после того, как  налоговыми органами в соответствии с принятыми ими решениями  заявленные к возмещению суммы НДС  были признаны необоснованными, тыс. руб.	0	854	0	ХХХ	ХХХ
Суммы НДС, признанные в отчетном периоде к возмещению арбитражными судами после того, как налоговыми органами в соответствии с принятыми  ими решениями заявленные к возмещению суммы НДС были признаны необоснованными, тыс. руб.	686	183 532	3 330	2 644	385,4
Суммы НДС, по которым арбитражными судами в отчетном периоде восстановлены  решения налоговых органов о  признании их к возмещению необоснованными, тыс. руб.	0	399	0	ХХХ	ХХХ

 

Из таблицы мы видим, что  всего за 2010 год было проведено 124 выездные налоговые проверки по установлению обоснованности возмещения НДС. Это  на 61 проверку меньше чем было проведено  в 2008 году, и на 138 чем в 2009 году. Количество проверок, по результатам которых  возмещение сумм НДС признано необоснованным в 2010 налоговом периоде так же снизилось, составив 19 из проведенных 124 проведенных, на общую сумму 15 492 тыс. руб.. Вслед за общей тенденцией по снижению количества проведенных выездных проверок обоснованности возмещения НДС и количества соответствующих проверок в ходе которых  возмещение НДС признано необоснованным, в период 2008-2010 гг., произошло снижение общей эффективности таких проверок. То есть в 2008 году эффективными, в части выявления необоснованности предъявления  НДС к возмещению были   20% проверок,  в 2009 году 16,4%  и лишь 15,3% в 2010 году.

Сумма НДС, признанная в отчетном периоде к возмещению вышестоящими налоговыми органами после того, как налоговыми органами в соответствии с принятыми ими решениями заявленные к возмещению суммы НДС были признаны необоснованными в 2008 и 2010 гг. равнялись нулю, в 2009 году эта сумма составила 854 тыс. руб. Однако сосем другая ситуация наблюдается в отношении сумм НДС, признанных  к возмещению арбитражными судами после того, как налоговыми органами в соответствии с принятыми ими решениями заявленные к возмещению суммы НДС были признаны необоснованными. Если еще в 2008 году эта сама составляла 686 тыс. руб., то уже в 2009 году она достигла 183 532 тыс. руб., хотя в 2010 году она уменьшилась до 3 330 тыс. руб. Это отрицательная тенденция в деятельности налоговых органов. Суммы НДС, по которым арбитражными судами восстановлены решения налоговых органов о признании их к возмещению необоснованными в 2008 и 2010 гг. были нулевыми, в отличии от 2009 года, в котором эта сумма составила 399 тыс.руб.

Для обеспечения взыскания  недоимки, пеней и санкций налоговый  орган может принять обеспечительные меры (рисунок 2.12).

 

Рисунок 2.12 – Виды обеспечительных мер применяемых налоговыми органами

По просьбе лица, в отношении  которого было вынесено решение о  принятии обеспечительных мер, налоговый  орган вправе заменить обеспечительные  меры:

- на банковскую гарантию, подтверждающую, что банк обязуется  уплатить указанную в решении  о привлечении к ответственности  за совершение налогового правонарушения  или в решении об отказе  в привлечении к такой ответственности  сумму недоимки, а также суммы  соответствующих пеней и штрафов  в случае неуплаты этих сумм  принципалом в установленный  налоговым органом срок;

- на залог ценных бумаг,  обращающихся на организованном  рынке ценных бумаг, или залог  иного имущества, оформленный  в порядке, предусмотренном ст. 73 НК РФ;

- на поручительство третьего  лица, оформленное в порядке, установленном  ст. 74 НК РФ.

 

Копия решения о привлечении  к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения  об отказе в привлечении к ответственности, а также копия решения о  принятии обеспечительных мер и  копия решения об отмене обеспечительных  мер вручаются лицу, в отношении  которого вынесено вышеуказанное решение, либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим  о дате получения налогоплательщиком соответствующего решения.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов этих требований может служить основанием для  отмены решения налогового органа вышестоящим  налоговым органом или судом (пример - таблица 18).

Нарушение существенных условий  процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым  органом или судом решения  налогового органа о привлечении  налогоплательщика к ответственности  за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении  к ответственности. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены решения  налогового органа вышестоящим налоговым  органом или судом могут быть иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели  или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

По выявленным налоговым  органом нарушениям, за которые физические лица или должностные лица организаций  подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное  лицо налогового органа, проводившее  проверку, составляет протокол об административном правонарушении в пределах своей  компетенции.

После вступления в силу решения налоговых органов о  взыскании недоплаты налога, сбора, пеней, штрафа с налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) этому лицу направляется требование об уплате соответствующих сумм в  порядке и в сроки, установленные  ст. ст. 69 и 101.3 НК РФ.